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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 22-07-2016


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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 22-07-2016 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (PARCIALMENTE FAVORABLE Y BUENA SENTENCIA)

Recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Marino contra la resolución de 30-9-2014 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo desestimatorio de su solicitud de rectificación de su declaración del IRPF de 2006. Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- D. Marino interpuso recurso contencioso administrativo suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación del acto recurrido y que se reconozca su derecho a que la liquidación de las obligaciones tributarias derivadas de la percepción en el ejercicio 2006 de una prestación en forma de capital del Plan de Pensiones de Empelados de Telefónica, por importe de 113.264,71 €, se realice declarando:

- 1.935,51 € exentos por haber sido previamente objeto de imputación fiscal

- el exceso hasta 47.436,76 €, como rendimientos del trabajo

- la cantidad restante de la forma en que había sido liquidada.

SEGUNDO.- La Administración General del Estado pide la desestimación del presente recurso.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- D. Marino impugna la resolución de 30-9-2014 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de 30-8-2011 desestimatorio de su solicitud de rectificación de su declaración del IRPF de 2006.

La citada resolución desestimó la solicitud porque:

"El régimen fiscal de los planes de pensiones se regula en la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF.

En concreto, el artículo 17.2.a).3ª dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: "Las prestaciones percibidas por los beneficiaros de planes de pensiones".

Por otra parte, la Disposición Transitoria 12ª de la citada Ley 35/2006 establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos: "1 Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1-1-2007, los beneficiaros podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del IRPF vigente a 31-12-2006. (....)".

A este respecto, el artículo 17.2.b) del Texto Refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3 vigente a 31-12-2006 establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción: "b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación. El plazo de 2 años no resultará exigible en el caso de prestación por invalidez."

Esta reducción ha sido aplicada en los rendimientos de trabajo que el interesado percibe de su entidad, como la Ley establece.

De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, independientemente de la procedencia de las aportaciones y deben ser objeto de integración en la base imponible general del IRPF del perceptor.

Para las cantidades percibidas con anterioridad a 1-1-2007, como en este caso, el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3, disponía en los mismos términos literales que se consideraban rendimientos del trabajo "las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones".

No procede, por tanto, considerar la cantidad percibida como un incremento de patrimonio, por lo que se le notifica esta propuesta de resolución al interesado, presentando alegaciones en las que manifiesta reiterarse en su argumento inicial".

SEGUNDO.- El recurrente había presentado en su día la autoliquidación por el IRPF del ejercicio 2006 con un resultado de importe a ingresar de 8.797,14 €, solicita en su demanda que se anule la resolución impugnada y se declare que la liquidación de las obligaciones tributarias del recurrente, derivadas de la percepción en el ejercicio del IRPF 2006 de la cantidad de 89.699,83 € correspondientes al Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica, se realice de la siguiente manera:

a) 56,01 € exentos por haber sido previamente objeto de imputación fiscal.

b) 24.135,87 € como rendimientos del trabajo en los términos previstos en los arts. 16.2.a.5 ª y 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3.

c) El resto de la forma en que habían sido liquidados, es decir, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a.3ª) y 17.2.b) del Texto Refundido de la Ley del IRPF.

Alega como fundamento de su pretensión, la improcedente tributación de la totalidad de los importes recibidos del Plan de Pensiones de acuerdo con lo previsto en el art. 17.2.a) 3ª de la Ley 35/2006, que el problema tiene su origen en el tránsito de un sistema (el del seguro colectivo con imputación de primas al reclamante) a otro (el correspondiente al Plan de Pensiones), en un supuesto específico, y en el reconocimiento de derechos consolidados por derechos pasados financiado con fondos imputados previamente al trabajador, cuyos efectos fiscales no estaban previstos en la Ley 8/1987, el Real Decreto 1307/1988 ni tampoco en la Ley 18/1991, entonces en vigor.

Telefónica tenía suscritas con la compañía de seguros Metrópolis 2 pólizas colectivas en beneficio de sus trabajadores, una de ellas de muerte e invalidez y otra de supervivencia a la edad de 65 años.

Para su cobertura, se descontaba a los trabajadores de su salario (una vez sujetas tales cantidades a retención y tributación) y a los jubilados de su pensión, el importe de las cuotas necesarias, tal y como ya se ha acreditado.

El 31-12-1982, Telefónica rescató dichas pólizas de seguro de supervivencia, cesando desde ese momento el abono de primas a la compañía asegurada, fijándose el importe de los capitales asegurados hasta dicho rescate, a fin de garantizar las reservas técnicas necesarias para su abono, en el momento de la producción del riesgo asegurado.

La reiterada jurisprudencia que ya ha analizado estos hechos ha concluido que Telefónica asumió "de hecho" la función de entidad aseguradora de la cobertura de supervivencia de sus trabajadores y pensionistas, quienes en concepto de primas satisfacían parte de las cuotas del seguro colectivo, que fiscalmente les eran imputadas en ese momento.

Considera la recurrente que del importe percibido de 113.264,71 €, en forma de capital, deben diferenciarse 3 partes en función del origen de las aportaciones (según los criterios establecidos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del País Vasco):

a) los 74.158,56 €, que corresponden a la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados, deben estar exentos de tributación por haber sido previamente objeto de imputación fiscal.

b) Los restantes 39.106,15 €, que se corresponden con los rendimientos generados por la dotación inicial aportada como derechos por servicios pasados, que considera debe tributar como rendimiento del trabajo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a)5ª del Texto Refundido de la Ley del IRPF, y dado que las prestaciones percibidas lo han sido en forma de capital, procede la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF (Disposición Transitoria 11ª de la Ley 35/2006), y en este caso, como todas las primas pagadas han sido satisfechas con una antelación superior a 5 años con respecto a la fecha de rescate, la reducción a aplicar será del 75% sobre las prestaciones sometidas a tributación.

c) el resto de la prestación que tiene su origen en las aportaciones al Plan de Pensiones en sentido estricto, de la que no se solicita rectificación que se beneficiaron de las reducciones en la base imponible y que deberá, ahora, estar sometida a tributación de acuerdo con lo previsto en el artículo 16.2.a) 3ª, del Texto Refundido de la Ley del IRPF (Disposición Transitoria 12ª de la Ley 35/2006). Como el rescate ha sido en forma de capital se aplicará la reducción establecida en el artículo 17.2.b) del citado Texto Refundido del IRPF sobre el citado importe (40%).

Cita la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ del País Vasco de 10-6-2011, resolviendo el Recurso Contencioso Administrativo n° 1337/09, entre otras de este propio Tribunal de 12-6-2013 y 12-2-2014 por todas.

El Abogado del Estado, sostiene que hay que tener en cuenta que, cuando en 1992 Telefónica creó su plan de pensiones, ofreció a sus trabajadores 2 posibilidades:

- continuar con su derecho a percibir la prestación de supervivencia establecida en el contrato de seguros celebrado con la Compañía Metrópolis

- integrarse en el plan de pensiones creado.

Ante esta alternativa, el recurrente optó por incorporarse al plan de pensiones por lo que se le reconocieron unos derechos por los servicios prestados sin exigencia de imputación fiscal alguna.

Ello no significa que el recurrente ejercitara entonces el derecho de rescate del contrato de seguro y su liquidación se aportase a un Plan de Pensiones. Tampoco supuso una transformación del seguro colectivo en un Plan de pensiones.

La elección de la recurrente supuso incorporarse a un Plan de Pensiones y que su empresa realizara una serie de aportaciones al nuevo Plan a favor del recurrente. Por tanto, no puede hablarse, como manifiesta la demandante, de un origen diferenciado en las aportaciones realizadas al Plan de Pensiones sino que todas proceden, puesto que así se establece en el régimen transitorio al que se acogió Telefónica, de una misma fuente, las aportaciones del promotor.

Cita el art. 108.4 de la LGT y la sentencia esta Sección 5ª de Madrid de 21-7-2008, con cita de la del TS de 11-10-04.

Tanto por una como por otra vía legal, resulta que si la recurrente, en aplicación del art. 17.2.a.3ª de la LIRPF 2006 -que califica como rendimientos del trabajo a todas las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones sin posibilidad de detraer importes por contribuciones al plan-, declaró como rentas de trabajo las cantidades percibidas de Fonditel, a ella, y a nadie más, corresponde acreditar la existencia del error y los presupuestos necesarios para la rectificación de su declaración y la aplicación de la no sujeción reclamada.

En este mismo sentido se ha pronunciado la Sala de Castilla-León, Burgos, en casos equivalentes (Sentencias de 25-5-2012, 20-3-2012, 13-5-2011 y 12-4-2011) y la Sentencia del TSJ del País Vasco de 10-6-2011.

La recurrente entrega sus nóminas, cuyos textos presentan el problema analizado por la Sentencia de la Sala de Burgos, citada, sin que exista fehacientemente dato alguno que permita saber qué parte es de aportaciones de la empresa y qué parte procede de las cuotas abonadas por la recurrente (NO SABEMOS NADA).

TERCERO.- Como ya se ha señalado por esta Sala en las sentencias de 12-6-2013, 12-2-2014, 25-2-2014 y 28-4-2015, ha de tenerse en cuenta la doctrina fijada por el TS en varias sentencias, pudiendo citarse, entre otras, las de 5-3-2007, 12-3-2007, 20-3-2007 (I), 20-3-2007 (II), 8-10-2007 y 21-1-2008, dictadas en recursos de casación para unificación de doctrina, que anulan sentencias de esta Sala y Sección dictadas en los años 2002, 2003 y 2004.

Pudiendo señalarse entre las últimas sentencias del TS sobre la cuestión debatida, la de 9-5-2008, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, en la que respecto de una sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Andalucía (Sede Granada), determina lo siguiente:

"Sobre el tema debatido se viene pronunciando esta Sala, entre otras, en sus sentencias de 27-7-2002, 16-9-2002 y 2-10-2002, 12-7-2003, 18-7-2003 y 26-7-2003, 7-4-2004 y 1-6-2004, 11-4-2005 y 20-2-2006, 6-3-2006 y 7-3-2006, 28-9-2006 y 10-10-2006, a favor de la tesis que propugna el recurrente.

En la última citada se señala que "podemos en definitiva abordar el juicio contradictorio entre las tesis contrapuestas, que hemos de resolver a favor de la tesis de la parte recurrente, puesto que la retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado, y no, como se ha considerado por la Administración, como una renta irregular de trabajo personal.

Recordemos las tajantes apreciaciones probatorias que se contienen en las sentencias contradictorias, en contraste con la indefinición a que llegó la recurrida.

Debemos añadir, por ello, que el Fondo de Pensiones constituido por Telefónica lo fue en 1992, y aunque el ejercicio a que se refieren las actuaciones es el de 1995, en la sentencia recurrida no se acredita suficientemente que haya habido aportaciones de Telefónica para el pago de las primas, lo cual determina que, en aras del mantenimiento de la unidad de doctrina, haya de rechazarse la tesis de la Administración, no pudiendo considerarse que la cantidad percibida deba atribuirse a dos conceptos diferentes, a saber, el rescate de un seguro de supervivencia y lo derivado del Fondo aludido.

Resultaba aplicable, en consecuencia, el art. 48.1.i) de la Ley 18/1991 , a cuyo tenor "cuando la alteración del valor del patrimonio proceda[...] de contratos de seguros de vida o invalidez, conjunta o separadamente, con capital diferido, el incremento o disminución patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre la cantidad que se perciba y el importe de las primas satisfechas, sin perjuicio de lo previsto en los artículos 9, apartado uno, letra e) y 37, apartado uno, número 3, letra f) de esta Ley".

Pues bien, de acuerdo con la doctrina fijada por el TS, y partiendo de que en el presente caso se ha acreditado por el recurrente mediante la aportación de las nóminas desde enero de 1973 a junio de 1992 excepto los meses marzo y septiembre de 1978 y enero de 1989, que en las mismas se practicaron reducciones en concepto de "Cuota Seguro Colectivo", lo que evidencia, como manifiesta el TS que la retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado.

A una conclusión similar, precisamente amparándose en la doctrina fijada por el TS, ya se llegó por el propio TEAR de Madrid en la resolución dictada el 24-2-2011 en la que estimó la reclamación económico administrativa que fue examinada en la sentencia de esta Sala de 23-4-2013 en el recurso contencioso administrativo número 435/2011.

En el caso analizado en este recurso, es aplicable el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del IRPF, según el cual en su art. 16.2.a).5 º que:

En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

«5ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador».

Por tanto, sólo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, pueden considerarse rendimientos del trabajo, lo que supone que los importes descontados en las nóminas no pueden considerarse rendimientos del trabajo, contrariamente a lo argumentado por la Administración.

Sin embargo (PERO), en las nóminas se aprecia que junto al importe que se descuenta, aparece una cantidad que se resta en concepto de "Compensación Cuota Simple Seguro Colectivo" que hasta septiembre de 1991 era la misma cantidad que la fijada por la propia cuota del seguro y desde octubre de 1991 pasó a ser el 50% del importe descuento por el mismo concepto, lo que evidencia que el importe real descontado al trabajador es el 50% del valor consignado en el concepto de "Cuota Seguro Colectivo" solo desde esta última fecha citada.

El recurrente en la demanda pretende que se tenga en cuenta como cantidad exenta el importe total de las cuotas del seguro colectivo, es decir, sin la resta del 50%, pero ello sólo sería posible si constara acreditado en alguna forma que el citado 50% que se resta de la reducción es imputado fiscalmente al trabajador, recayendo en el recurrente la carga de la prueba conforme a lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley General Tributaria, pero de los documentos aportados no resulta que el 50% que es reducido de la aportación del trabajador al Seguro Colectivo haya sido imputado fiscalmente al propio trabajador.

Debiendo tener en cuenta que como se aprecia en las nóminas, el tipo de descuento en concepto de IRPF que se aplica en cada una de ellas se calcula sobre el 50%, de tal manera que la deducción practicada en las nóminas lo es tan sólo sobre el importe del 50%, pues el otro 50% le es reintegrado por la empleadora, por lo que no queda probado mediante las nóminas que se practicara la imputación fiscal por el importe alegado por la recurrente (OJO).

En todo caso, debe hacerse referencia que solo se aportan las nóminas antes referidas y que en la mayoría de las nóminas no se produce dicho descuento del 50% sino del 100% con lo que resulta imposible calcular la cantidad total anual del importe deducido en concepto de seguro colectivo, cantidad que resultaría exenta de tributación, por lo que el 50% deberá calcularse únicamente respecto de las cuotas de seguro colectivo deducidas que se acreditan con la aportación de las nóminas en la demanda y esa es la cantidad que resultaría exenta de tributación (OJO).

De lo expresado se deduce que el importe que ha de ser considerado como aportación efectuada por el trabajador constituye la suma de la totalidad de los descuentos efectuados en las nóminas portadas en este recurso, pero restado el 50%, y por tanto, dicho importe no puede ser considerado como rendimiento del trabajo y sólo el exceso sobre la cifra que resulte hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial, aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados, debe estar exenta de tributación por haber sido previamente objeto de imputación fiscal, pero sobre dicho importe, se debe tener en cuenta que el art. 94 del citado Real Decreto Legislativo 3/2004, regula los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos procedentes de contratos de seguro y en su apartado 2 establece lo siguiente:

«(...) A los rendimientos derivados de las prestaciones percibidas en forma de capital, establecidas en el artículo 16.2.a).5.ª de esta ley cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a los rendimientos derivados de percepciones en forma de capital de los contratos de seguro a que se refiere el artículo 23.3 de esta ley, les resultarán de aplicación los siguientes porcentajes de reducción:

a) El 40 por ciento, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez a las que no resulte de aplicación lo previsto en el párrafo b) siguiente.

b) El 75 por ciento para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que reglamentariamente se determinen.

Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

c) Reglamentariamente podrán establecerse fórmulas simplificadas para la aplicación de las reducciones a las que se refieren los párrafos a) y b) anteriores».

Por tanto, de acuerdo con el precepto citado, en el presente caso supone que ha de aplicarse el 75% de porcentajes de reducción, como manifiesta el recurrente, ya que el mismo es aplicable en virtud de la Disposición transitoria 11ª de la Ley 35/2006 que regula el régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones y que determina:

«2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1-1-2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20-1-2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31-12-2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31-12-2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha».

Si bien esa reducción no puede calcularse sobre todo el importe pretendido por el actor sino solo sobre el exceso de la cifra que resulte de calcular el 50% de las cantidades deducidas por cuotas de seguro colectivo, según las nóminas aportadas con la demanda, hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados.

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo del que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la devolución del importe resultante de efectuar el cálculo más arriba establecido.

En todo caso y en cuanto a las alegaciones de la parte actora en torno a las sentencias que citan de varios Tribunales Superiores de Justicia, hay que señalar que dichas sentencias no vinculan a esta Sala (OJO).

CUARTO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, después de la reforma operada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente las pretensiones de la parte recurrente no procede efectuar pronunciamiento en relación con las costas causadas.

FALLO

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Marino contra la resolución de 30-9-2014 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo desestimatorio de su solicitud de rectificación de su declaración del IRPF de 2006, que anulamos declarando el derecho del recurrente a la devolución del importe resultante según lo especificado en el Fundamento Tercero de esta sentencia, desestimando el resto de las pretensiones de la demanda. Sin costas.

Contra esta sentencia cabe interponer recurso de casación, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de la notificación.

VER SENTENCIA

http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIATSJMADRID22072016.pdf

VER OTRAS SENTENCIAS SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES

http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIASPP.html