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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 27-01-2016


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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 27-01-2016 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (FAVORABLE Y BUENA SENTENCIA)

Recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Carmela, contra la presunta desestimación (???) por parte del TEAR de la reclamación económico administrativa interpuesta contra acuerdo resolutorio de recurso de reposición, de 18-5-2012, deducido contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al IRPF, ejercicio 2007; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

El Abogado del Estado solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la presunta desestimación (???) por parte del TEAR de la reclamación económico administrativa interpuesta contra acuerdo resolutorio de recurso de reposición, de 18-5-2012, deducido contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al IRPF, ejercicio 2007.

SEGUNDO.- En el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, de 18-5-2012, que había sido interpuesto contra el acuerdo que denegó la solicitud de rectificación de la autoliquidación del IRPF de 2007 efectuada por el actor la AEAT hizo constar lo siguiente:

"El régimen fiscal de los planes de pensiones se regula en la ley 35/2006, de 28-11, del IRPF. En concreto, el artículo 17.2.a)3ª dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones,...

Por otra parte, la disposición transitoria 12ª de la citada ley 35/2006 establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:

1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1-1-2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la ley del IRPF vigente a 31-12-2006.

2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas del 1-1-2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31-12-2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del IRPF vigente a 31-12-2006.

A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3 (vigente a 31-12-2006) establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:

b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación. El plazo de 2 años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.

De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, independientemente de la procedencia de las aportaciones; y deben ser objeto de integración en la base imponible general del IRPF del perceptor, por lo que no hay rentas exentas".

Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 si la contingencia ha acaecido antes del 1-1-2007; y si la contingencia ha acaecido a partir de dicha fecha, la reducción del 40 por 100 sólo resultará aplicable a la parte de la prestación que corresponde a aportaciones realizadas hasta el 31-12-2006.

Según varias consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos, en relación a la cuestión solicitada por la contribuyente, y con la documentación aportada parece desprenderse que el plan de pensiones de empleados de Telefónica se constituyó de acuerdo con lo establecido en el régimen transitorio de la legislación sobre los planes y fondos de pensiones, en virtud del cual hubo un reconocimiento de derechos por servicios pasados, derechos que se financiaron de acuerdo con el plan de reequilibrio aprobado por el Ministerio de Economía y Hacienda.

En consecuencia, los derechos consolidados del plan de pensiones de la consultante derivarán tanto de las aportaciones realizadas por el promotor y el partícipe, como de las aportaciones motivadas por el plan de reequilibrio.

En el presente caso, la recurrente, el 18-11-2011 solicitó la rectificación de la autoliquidación del IRPF 2007 por ella presentada, alegando que:

"en mi declaración del IRPF del ejercicio 2007, sometí a tributación, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17.2.a) 3ª de la ley 35/2006 , la totalidad de las prestaciones recibidas del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica y del Plan de Pensiones Individual Fonditel red Básica (movilizado a éste desde el Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica) por importe de 98.700,74€ (aplicando unas reducciones de 39.480,30€, según la disposición transitoria 12ª de la citada Ley), cuando parte de esa cantidad, por los motivos que a continuación se expondrán, deben tener un tratamiento fiscal diferente con objeto de evitar la doble tributación".

La Administración le notifica, el 27-2-2012, propuesta de desestimación de la solicitud, tras haber examinado el certificado de la entidad pagadora se comprueba que se ha aplicado la reducción correspondiente a todos los rendimientos integrados en la base.

En el trámite de alegaciones la recurrente no aporta nueva documentación ni justificantes para comprobar el error alegado, por lo que se acuerda la desestimación de la solicitud.

En el presente recurso, aporta documentación que no desvirtúa el acto recurrido, siendo correcta la reducción declarada, no debiéndose modificar la misma."

TERCERO.- La actora solicita en la demanda la anulación de la resolución recurrida así como el reconocimiento de la exención de 28.281,62 €, más la tributación de 22.379,13 € como rendimientos de trabajo, en los términos del art. 16.2a) 5ª y art. 94 Texto Refundido de la Ley del IRPF, y los restantes 48.039 €, en la forma en la que han sido liquidados o que, subsidiariamente, se considere que 2.637,69 € estarán exentos por haber sido previamente objeto de imputación fiscal y el exceso de esa cifra hasta 28.281,62 € como rendimientos del trabajo y la cantidad restante en la forma en la que había sido liquidada.

Alega el recurrente, en apoyo de tales pretensiones, en síntesis, que el 11-10-1968 ingresó en la compañía Telefónica, causando alta en el Seguro Colectivo y en la ITP, entidad sustitutoria de la Seguridad Social, si bien como consecuencia de la disolución de la ITP la compañía efectuó una reestructuración profunda de la previsión social de sus empleados y en julio de 1992 le reconoció como aportación inicial en el Plan de Pensiones unos derechos consolidados por periodos pasados que ascendían a 46.398,03 €. Cantidad que estaría compuesta por:

- 25.774,03 € derivada de la cantidad rescatada de la dotación inicial por derechos pasados

- 20.264 € pertenecientes a rendimientos obtenidos por la parte rescatada de la dotación inicial

- Por otro lado, 45.221,54€ es la parte de la prestación percibida que tiene su origen en las aportaciones al plan de pensiones en sentido estricto.

Añade que solicitó la rectificación de su autoliquidación del ejercicio 2007 del IRPF a la Agencia tributaria que le fue denegada.

Entiende que no debe considerarse rendimiento del trabajo, en cualquier caso, la totalidad de la cuota descontada en las nóminas en concepto de Seguro Colectivo, pues el 50% corresponde a la aportación directamente efectuada por el trabajador, y el otro 50% de la cuota, aunque compensada por la empresa, es imputada fiscalmente al trabajador, pues en las nóminas se aprecia que la retención fiscal se efectúa sobre la parte compensada de la cuota del Seguro Colectivo.

En las nóminas figura "I.R.P.F. Compensación Seguro Colectivo" o "I.R.P.F. Comp. Seguro Colectivo", lo que no deja lugar a dudas sobre que la imputación fiscal se efectúa sobre la parte compensada de la cuota.

La parte no compensada es aportación directa del trabajador.

Y ello a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a).5a del Texto Refundido de la Ley del IRPF , aplicable en el presente caso, a tenor de lo dispuesto en la Disposición Transitoria 11ª (OJO) de la Ley 3512006, de 28-11, del IRPF.

Por ello, esta parte considera que en la tributación de la cantidad satisfecha por el Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica y por el Plan de Pensiones Individual Fonditel Red Básica, al que se habían traspasado la casi totalidad de los derechos consolidados del Plan anterior, que asciende en total a 98.700,74 euros (7.081,17 más 91.619,57), en forma de capital, deben diferenciarse 3 partes en función del origen de las aportaciones (según los criterios establecidos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ del País Vasco):

Los 28.281,62 euros (2.507,59 + 21774,03), euros que corresponden a la parte rescatada de la dotación Inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados, deben estar exentos de tributación por haber sido previamente objeto de imputación fiscal.

Los restantes 22.379,13 euros (1.755,13 + 20.624,00) que se corresponden con los rendimientos generados por la parte rescatada de la dotación Inicial aportada como derechos por servicios pasados, que considera debe tributar como rendimiento del trabajo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a) 5ª del Texto Refundido de la Ley del IRPF, y dado que las prestaciones percibidas lo han sido en forma de capital, procede la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF, y en este caso, como todas las primas pagadas han sido satisfechas con una antelación superior a 5 años con respecto a la fecha de rescate, la reducción a aplicar será del 75% sobre las prestaciones sometidas a tributación, lo que supone un importe de 16,784,35 euros.

Por otro lado, el resto de la prestación que tiene su origen en las aportaciones al Plan de Pensiones en sentido estricto, de la que no se solicita rectificación, cuyo importe es de 48.039,99 euros (2.818,45 + 45.221,54), que se beneficiaron de las reducciones en la base imponible y que deberá, ahora, estar sometida a tributación de acuerdo con lo previsto en el artículo 16.2.a) 3d, del Texto Refundido de la Ley del IRPF.

Como el rescate ha sido en forma de capital se aplicará la reducción establecida en el artículo 17.2.b) del citado Texto Refundido del IRPF sobre el citado Importe (40%), resultando una cantidad de 19.216,00 euros.

Alternativamente, atendiendo a los criterios establecidos por las Sentencias de esta Sala, de 12-6-2013 y de 12-2-2014, en la tributación de la cantidad percibida en forma de capital del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica y del Plan de Pensiones Individual Fonditel Red Básica, por importe total de 98.700,74€, deben diferenciarse 3 partes:

1) 2.637,69 euros, exentos de tributación, por haber sido objeto de imputación fiscal anteriormente, al ser la suma de las aportaciones efectuadas por el trabajador y de las cantidades compensadas e imputadas fiscalmente, según las Nóminas que obran en autos.

2) El exceso de esta cifra hasta el total ingresado como Derechos por Servicios Pasados, que asciende a 28.281,62 euros (Certificado de la Comisión de Control del Plan de Pensiones y Extracto y Desglose del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica), debe tributar como rendimiento del trabajo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a) 5a del Texto Refundido de la Ley del IRPF, y dado que las prestaciones recibidas lo han sido en forma de capital, procede la aplicación de las reducciones previstas en el art. 94.2 LIRPF y en este caso como todas las primas pagadas han sido satisfechas con una antelación superior a 5 años con respecto a la fecha del rescate, la reducción a aplicar será del 75%.

3) La cantidad que resta hasta el total de la prestación percibida tributará en los términos efectuados en la autoliquidación efectuada por el recurrente.

CUARTO.- Delimitado en los términos expuestos el ámbito del presente recurso, ante todo hay que destacar que esta Sección ya se ha pronunciado sobre una cuestión similar en diversas sentencias, entre otras las de fechas 12-6-2013, 25-2-2014 y 28-10-2014.

Por tanto, los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica obligan a reiterar ahora los argumentos de dichas sentencias, con las necesarias adaptaciones a las circunstancias personales de la recurrente y a la normativa aplicable al ejercicio que nos ocupa (2004).

Así, para resolver la cuestión debatida hay que partir de la doctrina que ha establecido el TS en diversas sentencias, pudiendo señalarse entre las últimas la de fecha 9-5-2008, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, en la que se afirma lo siguiente:

"Sobre el tema debatido se viene pronunciando esta Sala, entre otras, por las sentencias de esta Sala de 27-7, 16-9 y 2-10-2002, 12-7-2003, 7-4 y 1-6-2004, y 11-4-2005 y 20-2 y 6 y 7-3 y 2 y 10-10-2006, a favor de la tesis que propugna la recurrente.

Así en la última citada se señala que

"La retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado, y no, como se ha considerado por la Administración, como una renta irregular de trabajo personal.

Recordemos las tajantes apreciaciones probatorias que se contienen en las sentencias contradictorias, en contraste con la indefinición a que llegó la recurrida.

Debemos añadir, por ello, que el Fondo de Pensiones constituido por Telefónica lo fue en 1992, y aunque el ejercicio a que se refieren las actuaciones es el de 1995, en la sentencia recurrida no se acredita suficientemente que haya habido aportaciones de Telefónica para el pago de las primas, lo cual determina que, en aras del mantenimiento de la unidad de doctrina, haya de rechazarse la tesis de la Administración, no pudiendo considerarse que la cantidad percibida deba atribuirse a dos conceptos diferentes, a saber, el rescate de un seguro de supervivencia y lo derivado del Fondo aludido.

Resultaba aplicable, en consecuencia, el art. 48.1.i) de la Ley 18/1991, a cuyo tenor "cuando la alteración del valor del patrimonio proceda[...] de contratos de seguros de vida o invalidez, conjunta o separadamente, con capital diferido, el incremento o disminución patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre la cantidad que se perciba y el importe de las primas satisfechas, sin perjuicio de lo previsto en los artículos 9, apartado uno, letra e ) y 37, apartado uno, número 3, letra f) de esta Ley."

Conforme a la doctrina del TS es evidente que las aportaciones en concepto de cuota de seguro colectivo deben considerarse como primas correspondientes al contrato de seguro, deducibles por tanto de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada y recibir el capital asegurado.

A una conclusión similar, precisamente amparándose en la doctrina fijada por el TS, ya se llegó por el propio TEAR de Madrid en la resolución dictada el 24-2-2011 en la que estimó la reclamación económico administrativa, que fue examinada en la sentencia de esta Sala de 23-4-2013.

En el caso analizado en este recurso, es aplicable la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF, que en el art. 17.2.a).5ª considera, en todo caso, rendimientos del trabajo:

"5ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial. Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional 1ª del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones , y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador."

Por tanto, sólo pueden considerarse rendimientos del trabajo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, lo que no son rendimientos del trabajo, contrariamente a lo que sostiene por la Administración.

Sin embargo, en este caso la actora ha aportado con su solicitud de rectificación de la autoliquidación de IRPF del 2007 todas las nóminas de los años de 1978 a junio de 1992, excepto las nóminas de los meses de diciembre de 1984, enero de 1986 y abril de 1990. En las nóminas aportadas se aprecia que se le compensaba en todas ellas la mitad de la cuota de seguro colectivo descontada.

De ahí que no pueda accederse íntegramente a lo solicitado con carácter subsidiario en la demanda ya sólo sería posible si constara acreditado que ese importe total que se resta de la reducción es imputado fiscalmente al trabajador, recayendo sobre el recurrente la carga de la prueba (OJO) conforme a lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, pero los documentos aportados a las actuaciones no justifican que las cantidades compensadas se hayan imputado fiscalmente al trabajador, sin que puedan tenerse como prueba las certificaciones de las cantidades anuales descontadas en concepto de cuota de seguro colectivo. (OJO)

En el presente caso, la parte actora ha acreditado un descuento en concepto de "cuota del seguro colectivo" de 181.489 pesetas equivalentes a 1.090,77 €, de acuerdo con las nóminas aportadas expedidas por la compañía Telefónica, siendo esa aportación la única que no tiene el carácter de rendimiento del trabajo (OJO).

Esa cantidad resulta de la suma de las cantidades descontadas en las nómina aportadas desde enero de 1977 a junio de 1992, si bien por la actora no se han aportado las nóminas de diciembre de 1984, enero de 1986 y abril de 1990.

Así pues, constituye rendimiento del trabajo el exceso sobre esa cantidad y hasta el importe total reconocido a 1-7-1992, en concepto de derechos consolidados por servicios pasados, que, en contra de lo que señala la actora en la demanda, ascendió 28.281,62€, según consta en carta remitida a la actora, el 14-2-2011, por la Comisión de Control del Plan de Pensiones por el Presidente y Secretaria de la misma y que obra en el expediente administrativo.

De manera que el importe del rendimiento del trabajo queda fijado en 27.190,85€ (28.281,62 € - 1090,77 €) cuantía que no goza de la exención tributaria solicitada por la parte actora, que no está prevista en norma alguna.

Además, de acuerdo con la Disposición Transitoria 11ª.2 de la Ley 35/2006, del IRPF (régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos), es de aplicación al caso el régimen fiscal vigente a 31-12-2006.

Ese régimen fiscal, conforme a la reseñada sentencia de esta Sección de 12-6-2013, está regulado en el art. 94 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3, que aprobó el texto refundido de la Ley del IRPF, que en su apartado 2.b) declara aplicable una reducción del 75% para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de cinco años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que reglamentariamente se determinen, siendo también aplicable ese mismo porcentaje al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

Por ello, debería aplicarse una reducción del 75 por 100 sobre el importe del rendimiento no exento, es decir, sobre 27.190,85 €.

En consecuencia, procede estimar parcialmente el recurso y anular la resolución impugnada así como el acto administrativo del que deriva, debiendo practicar liquidación la Agencia Tributaria por el ejercicio 2007 del IRPF en la que, en relación con el importe controvertido, admita la exención de 1090,77 € e incluya como rendimiento del trabajo la cantidad de 27.190,85 €, sobre la que debe aplicar una reducción del 75%, con devolución a la recurrente de la cantidad resultante más intereses de demora, rechazando el resto de las pretensiones deducidas en el escrito de demanda tanto de forma principal como accesoria.

FALLO

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Carmela, contra la presunta desestimación (???) por parte del TEAR de la reclamación económico administrativa interpuesta contra el acuerdo resolutorio de recurso de reposición, de 18-5-2012, deducido contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al IRPF, ejercicio 2007, anulando la resolución recurrida así como el acto administrativo del que trae causa, con las consecuencias establecidas en el último párrafo del quinto fundamento jurídico; sin imposición de costas.

VER SENTENCIA -> http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIATSJMADRID27012016.pdf

VER OTRAS SENTENCIAS SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES ->

http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIASPP.html