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SENTENCIA DEL TSJ DE CASTILLA LA MANCHA DE 10-06-2014 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (FAVORABLE)
RESUMEN Recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Gabino contra el TEAR de Castilla-La Mancha, representado y dirigido por el Sr. Abogado de Estado; sobre IRPF El recurrente formalizó la demanda con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia «por la que declare nulos, anule o revoque los actos administrativos así como aquellos otros actos administrativos de los éstos que traen causa y ordene a la Administración la devolución de 5.299'35 euros, más los intereses de demora correspondientes. FUNDAMENTOS DE DERECHO Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el TEAR de Castilla La Mancha de 17-9-2010 en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa, interpuesta contra acuerdo de la Administración de Cuenca de la AEAT desestimatorio recurso de reposición planteado contra acuerdo que desestima la solicitud de rectificación de autoliquidación por el IRPF, ejercicio 2005. Funda el recurrente sus pretensiones en la existencia de error en la declaración presentada al haberse incluido dentro de los rendimientos de trabajo las cantidades percibidas del Fondo de Pensiones de los Empleados de Telefónica, procedente de las cantidades abonadas por el recurrente al Seguro Colectivo de Supervivencia antes de la integración de dicho Seguro en el Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica, en el año 1992 como derechos por servicios pasados, lo que conllevaría que debieran ser considerados incrementos de patrimonio por la diferencia entre las primas satisfechas y la cantidades percibidas. Se ampara para ello en las sentencias dictadas por el TS, la AN y el propio TEAR de Andalucía. Señala que el problema tiene su origen en el tránsito de un sistema (el del seguro colectivo con imputación de primas al reclamante) a otro (el correspondiente al Plan de Pensiones), en un supuesto específico, y en el reconocimiento de derechos consolidados por derechos pasados financiado con fondos imputados previamente al trabajador, cuyos efectos fiscales no estaban previstos en la Ley 8/1987, el Real Decreto 1307/1988 ni tampoco en la Ley 18/1991, entonces en vigor. En concreto alega que había sido trabajador de Telefónica y en el año 1992, dicha compañía ofreció a sus trabajadores sustituir el anterior sistema de previsión social (Seguro Colectivo al que se había adherido el interesado, al que hacían aportaciones tanto la empresa como los trabajadores), por un plan de pensiones de empleo con un reconocimiento inicial de derechos consolidados por servicios pasados. Según el certificado emitido por la Comisión de Control del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica (cuya copia obra en el expediente), a la aquí recurrente le fue reconocida la cantidad de 35.171'95 € en concepto de derechos por servicios pasados a fecha 1-7-1992, que fue ingresada como primera aportación en el Plan de Pensiones. Las aportaciones a dicho Plan tienen un doble origen:
Por tanto, el contribuyente entiende que las prestaciones percibidas del Plan deberían tributar según su doble origen, de forma que:
De la cantidad percibida en el año 2005 en concepto de rescate total del Plan de Pensiones, debe diferenciarse: la parte que corresponde a las prestaciones derivadas de aportaciones posteriores al Plan de Pensiones que deben tributar como rendimiento del trabajo la parte que corresponde a rendimientos derivados de la aportación inicial al Plan que fue realizada, que deberían tributar como rendimiento del capital mobiliario por el exceso de lo recibido sobre la dotación inicial. Si esa percepción se grava en el ejercicio 2005 como rendimiento del trabajo, se producirá una doble tributación, ya que las contribuciones que se fueron realizando al Seguro Colectivo ya tributaron en los correspondientes ejercicios. La prestación, por tanto, será mixta en cuanto al origen de los fondos, coexistiendo, por lo tanto, dos calificaciones fiscales:
Como el actor percibió 60.000 € del Plan de Pensiones, en forma de capital: la parte que debe tributar como rendimiento de trabajo (20.631'07 €) debe integrarse en el IRPF previa reducción de un 40%. La otra parte que debe tributar como rendimiento del capital mobiliario (39.368'93 €) tributará así como exceso de lo percibido sobre el importe de la dotación inicial, procediendo la reducción del 75% (art.94.2.b LIRPF). (¡OJO! QUE NO DICE QUE ESTÉ EXENTA DE TRIBUTAR) Conoce la Sala que la presente cuestión se ha suscitado en idénticos términos ante los diferentes TSJ, habiendo dado lugar a diferentes soluciones. Así las sentencias de:
vienen a desestimar el recurso interpuesto, básicamente por no considerare acreditados los extremos en los que se sustenta la demanda. Por otra, las Sentencias de los TSJ de Valencia de 14-1-2014 y de Cataluña de 15-11-2013 se inclinan por la posición contraria. El art. 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del IRPF (Real Decreto Legislativo 3/2004) disponía: «2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: 5ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional 1ª del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones , y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador». Como se recoge en la contestación a la demanda, con esta regulación, contemplando un aspecto antes omitido en la legislación -lo cual provocó el criterio de la STS de 8-10-2007 -, se establece que la cuantía a considerar como rendimiento debe descontar las contribuciones que ya han tributado, y que son las imputadas fiscalmente y las aportadas por el trabajador. La desestimación del recurso se produce por no haber sido acreditadas las aludidas contribuciones que ya han tributado. Pero es lo cierto que, según resulta del certificado de la Comisión de Control del plan de pensiones de empleados de Telefónica obrante en autos, esta empresa reconoció a la actora, en concepto de "derechos por servicios pasados", la cantidad de 39.685,57 €, importe inicial aportado en el plan de pensiones, que se constituyó como derecho consolidado. Por tanto, la cuestión a dilucidar será si esta dotación inicial reconocida en concepto de "derechos por servicios pasados" (por el referido importe de 39.685,57.- €), ha de considerarse o no que ya tributó por el IRPF derivado de las primas pagadas al seguro colectivo y, por tanto, y, en cuanto procede del ejercicio de la opción realizada y llevada a cabo a partir de la renuncia a la prestación de supervivencia, debe considerarse como incremento patrimonial no tributable. Los pronunciamientos de otros Tribunales Superiores de Justicia sobre casos idénticos no son coincidentes: A. La STJ de Castilla-León, Sala de Valladolid, de 18 de septiembre de 2012 (recurso nº 2956 /2008) Sostiene que «Es cierto que el origen de las aportaciones por reconocimiento de derechos por servicios pasados, según las sentencias que cita el recurrente tienen un componente de primas de seguro abonadas por el participe, y detraídas de su nómina después de tener en cuenta el importe de la prima para determinar la renta percibida por el recurrente, con lo cual si ya pagó IRPF al percibir el sueldo por las primas, si ahora se considerasen esas cantidades como renta de trabajo sin más resultaría que estaría volviendo a pagar por una renta que ya pagó, pues la primas pagadas en su día se integraron en el cálculo de la base imponible, a diferencia de lo que ocurre con las cantidades aportadas a planes de pensiones que reducen directamente la base imponible. Ahora bien el que ello sea así, no exime al interesado de acreditar cuáles han sido esas aportaciones, por las que tendría que pagar a partir de la Ley 40/98 del IRPF como rendimientos del capital mobiliario, art. 23.3, con la remisión al art.16.2.a) (con la LIRPF anterior como incrementos de patrimonio); máxime cuando como resulta del Certificado expedido por la Comisión de Control del Plan de Pensiones de Telefónica, los derechos consolidados reconocidos al recurrente en concepto de derechos por servicios pasados, de acuerdo con el Plan de reequilibrio, resulta que dichos derechos reconocidos sólo se aportaron al Plan de modo efectivo los incluidos en el Plan de Transferencia, mientras que el resto lo fueron con cargo al Plan de Amortización, que habría de efectuar Telefónica en el futuro, siendo por tanto una aportación clara de Telefónica. Dicha acreditación no se ha producido en el presente caso». Siendo de aplicación el citado art.16.2.5º del texto refundido, «resulta que no habiendo acreditado el actor los presupuestos de hecho de aplicación de la norma, la cuantía de las contribuciones imputadas por la empresa y las aportaciones realizadas por la trabajadora, no cabe estimar la pretensión del suplico de la demanda de que el importe de 42.000 € percibido del total de los "derechos por servicios pasados" queden sin tributar, solicitud que en todo caso desconoce que esta suma es en parte fruto de su actualización financiera. Y, por la misma razón, la falta de acreditación de su importe, también se desestima la petición subsidiaria de la demanda, de que puedan declarase exentos una parte de aquellos derechos (aportaciones efectuadas por Telefónica y la parte actora al Seguro de Vida y Supervivencia, y a las que ya se les retuvo el correspondiente IRPF) tributando la diferencia entre los derechos consolidados y la cantidad anterior como rendimiento de capital mobiliario». que «En el caso de autos el actor no ha acreditado las cantidades que justificarían su pretensión. El propio actor alega en la demanda y en el escrito de conclusiones que según la Comisión de Control del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica es imposible distinguir la parte del importe recibido que deriva de las estrictas aportaciones al plan, de aquella que deriva de la dotación inicial. Como se indica en la sentencia del STJ de Castilla y León, Burgos de 16/12/2011, rec.nº121/2011, mediante una argumentación plenamente aplicable al caso de autos: "Una cosa es que la doctrina jurisprudencial que aporta y cita el recurrente sirva para considerar que las primas pagadas por el mismo en el seguro colectivo de supervivencia deban considerarse a efectos de calcular los incrementos de patrimoniales obtenidos por esas primas, y otra que acreditadas las aportaciones al plan de pensiones y percibidas estas, no deba tenerse en cuenta que la declaración como rendimientos de trabajo de las mismas es ajustada a derecho, y al recurrente ante una petición de rectificación de la declaración le corresponda acreditar los presupuestos de su pretensión. Lo que no se ha efectuado en esta instancia, sin que la certificación emitida por Fonditel en periodo probatorio pueda considerarse prueba al efecto. Primeroporque como resulta de la propia certificación no parte de datos concretos sino de estimaciones proporcionales. Segundoporque como ya hemos dicho estamos hablando del ejercicio 2004, doce años después de la constitución del plan con aportaciones del participe y del promotor que claramente quedan fuera de las alegaciones en las que se basa el recurrente. En tercer lugarporque como hemos dicho respecto del plan de reequilibrio una parte, la de amortización es claro que se trata de una aportación de la empresa, y en cuanto al plan de transferencia, no existe dato alguno que permita saber que parte es de aportaciones de la empresa y que parte de las cuotas abonadas por los trabajadores, ya hemos dicho que de las nóminas aportadas resulta que en los descuentos de la nómina figura por un lado el descuento de "cuota simple seguro colectivo", pero a continuación y con signo negativo "compensación cuota simple seguro colectivo", con lo que no todas las cuotas pagadas del seguro colectivo eran de cuenta del recurrente, al menos la mitad según la proporción que resulta de las nóminas era de la empresa». A las mismas conclusiones llega la sentencia del TSJ de Cantabria de 6-11-2012 Por el contrario, la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 11-9-2012 sostiene lo siguiente: Cuál habría de ser el tratamiento fiscal de algunas de las cantidades percibidas en su momento por la parte recurrente procedentes de su fondo de pensiones es cuestión que ha sido contestada por la STS de 9-5-2008, ya transcrita. - Las generadas a consecuencia de las aportaciones que tuvieron lugar desde julio de 1992 han de considerarse como rendimientos de trabajo - las aportadas por el beneficiario antes de julio de 1992 - previo descuento en su nómina dispuesto por Telefónica- deben calificarse como incremento de patrimonio o rendimiento del capital mobiliario (según la normativa del IRPF aplicable en función del momento del devengo). No siendo desdeñable la complicación jurídica del litigio planteado, la discrepancia entre las partes orbita más bien en torno a una cuestión de hecho; más concretamente, sobre el alcance de la carga de prueba. La Administración Tributaria y TEAR interpretan el art. 108.4 LGT (según el cual "Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y solo podrán rectificarse mediante prueba en contrario" en el sentido de que, como la persona interesada no ha probado de forma suficientemente precisa la porción de la cantidad obtenida mediante el plan de pensiones que tiene su origen en las aportaciones posteriores a la integración en el plan de pensiones y la porción que, en cambio, lo tiene en el traspaso de los derechos consolidados del seguro colectivo, dicha persona -en definitiva- ha de asumir el tratamiento fiscal consistente en que todas esas cantidades han de presumirse que proceden de aportaciones posteriores a la integración y en consecuencia que deben calificarse como rendimientos de trabajo. Esta interpretación no es de recibo. El art. 108.4 LGT impone, a quien se equivoca en los hechos consignados en su declaración tributaria, si quiere obtener el reconocimiento administrativo de su equivocación, la carga de probar el error de hecho. En el caso enjuiciado, está suficientemente probado que la cantidad percibida por el beneficiario del plan de pensiones tenía un doble origen. Tanto es así que la Administración Tributaria asume ese doble origen con naturalidad, por lo que ha quedado satisfecha la carga del citado art. 108.4. De ahí que a la Administración Tributaria no le quepa mantener la errónea calificación jurídico-fiscal que el declarante propuso acerca de una parte de los ingresos procedentes del fondo de pensiones. Siendo indiscutible el error padecido por el declarante sobre el origen de su percepción, es tarea de la Administración Tributaria delimitar y cuantificar dicho error ejercitando al efecto sus potestades de comprobación, y no acomodarse en la pasividad, acaso porque el tratamiento fiscal propuesto en la autoliquidación errónea no era favorable al obligado tributario. En definitiva, constatado y asumido el error de hecho de la autoliquidación del IRPF de 2006, a la Administración le incumbe delimitar definitivamente deuda tributaria y devolver la cantidad indebidamente ingresada ». lo anterior resulta que la decisión de la litis dependerá - primero, de la documentación aportada en cada caso y de la prueba practicada y/o intentada - segundo, del criterio que se siga sobre la carga de la prueba respecto de las «contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador» a que se refiere el precepto legal de aplicación ya trascrito [ art. 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del IRPF (Real Decreto Legislativo 3/2004)]: 1. En el caso presente, aparte el certificado de servicios pasados ya aludido, se ha aportado certificado de fecha 1-5-1958 de integración de la recurrente al Seguro de Grupo (Colectivo) que «Metrópolis» tenía contratado con la Compañía Telefónica Nacional de España, en cuyas condiciones generales constan las cuotas mensuales a cargo del empleado, según el capital asegurado (desde 9,75 pesetas para un capital de 15.000 pesetas a 97,50 pesetas para un capital de 150.000 pesetas). En término probatorio, se admitió la prueba documental propuesta de requerimiento a Telefónica, SA para la remisión de copia del boletín de adhesión al Plan de Pensiones suscrito por la recurrente en noviembre de 1992, a fin y efecto de acreditar que las cuantías percibidas han de tener la consideración de incrementos de patrimonio no tributables por cuanto derivan de primas que en su día fueron descontadas de los emolumentos que percibió y, por tanto, ya habían soportado la correspondiente retención e imputación fiscal. Tras los sucesivos recordatorios e incidencias que aparecen en autos, se remitió copia del boletín de adhesión sin ninguna otra consideración sobre la derivación de primas descontadas de los emolumentos. 2. Para la aplicación de las reglas legales sobre la carga de la prueba, el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes en litigio (art. 217.7 LEC). Desde luego, la presunción del art. 108.4 LGT 58/2003 no altera tal criterio para los casos de impugnación de autoliquidaciones. Como señala la citada sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana, hay que entender también en el presente caso que está suficientemente probado que la cantidad percibida por el beneficiario del plan de pensiones tenía el doble origen que se explicita: las generadas a consecuencia de las aportaciones que tuvieron lugar desde julio de 1992 han de considerarse como rendimientos de trabajo las aportadas por el beneficiario antes de julio de 1992 -previo descuento en su nómina dispuesto por Telefónica- deben calificarse como incremento de patrimonio o rendimiento del capital mobiliario (según la normativa del IRPF aplicable en función del momento del devengo). Estas cantidades aportadas son -según recogen las sentencias igualmente trascritas de los TSJ de Castilla-León y Cantabria- de imposible o muy dificultosa distinción para determinar la parte del importe recibido que deriva de las estrictas aportaciones al plan, de aquella que deriva de la dotación inicial («no existe -se dice por el primero- dato alguno que permita saber que parte es de aportaciones de la empresa y que parte de las cuotas abonadas por los trabajadores»; o hay que acudir - según el segundo- a la documentación que la comisión de control del plan de pensiones de Telefónica tuvo que presentar ante la Dirección General de Seguros según el art. 25 del Real Decreto 1855/1999, de 15-10 ). Siendo así las cosas, no cabe, a juicio de esta Sala, exigir a la parte aquí recurrente un esfuerzo probatorio más allá del desplegado en el presente caso, con sucesivos requerimientos a la citada comisión de control. Ciertamente, el resultado no ha llegado a acreditar la parte de aportaciones de la empresa y la parte de cuotas o primas abonadas por los trabajadores, pero tal resultado no es imputable a la recurrente, sino más bien al antiguo monopolio telefónico, que pese a seguir siendo una de las empresas más importantes del Estado, no ha cumplimentado en debida forma los requerimientos probatorios de la Sala, y sin que la Administración tributaria haya desplegado ninguna actividad -ni en vía de gestión ni en el presente proceso- para concretar una y otra parte. En estas circunstancias, la incerteza y las dudas que permanecen ( art.217.1 LEC ) no deben perjudicar, a juicio de esta Sala, a la recurrente, sino que, como sostiene la Sala de la Comunidad Valenciana, acreditado el error padecido en la autoliquidación, ha de entenderse que es tarea de la Administración Tributaria delimitar y cuantificar dicho errorejercitando al efecto sus potestades de comprobación, y no acomodarse en la pasividad, acaso porque el tratamiento fiscal propuesto en la autoliquidación errónea no era favorable al obligado tributario, por lo que, como se añade por la misma Sala, constatado el error de hecho de la autoliquidación del IRPF, a la Administración le incumbe delimitar definitivamente la deuda tributaria y devolver la cantidad indebidamente ingresada. En el presente recurso, la legislación aplicable es también el citado art. 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del IRPF, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, y la prueba practicada ha de estimarse también aquí bastante a los fines pretendidos. Y la anulación de la resolución administrativa comporta la estimación de la pretensión ejercitada por la demandante de devolución de lo indebidamente ingresado, sin que se haya hecho cuestión sobre la determinación del importe. FALLO Se estima el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Gabino contra la resolución dictada por el TEAR de Castilla La Mancha de 17-9-2010 sobre IRPF, ejercicio 2005, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo del que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la devolución de 5.299'35 € más los intereses de demora correspondientes y sin costas. VER SENTENCIA http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIATSJCLM10062014.pdf VER OTRAS SENTENCIAS SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES |
