<< A la vista de lo que a continuación diremos, en el estado actual de las cosas es irrelevante si la ITP tenía o no la condición de mutualidad de previsión social, siendo evidente que la primera de las pretensiones resulta obligado acogerla, dado que así resulta del criterio establecido por el TEAC en la resolución de 05-07-2017:

<<Para determinar si resultan aplicables las previsiones contenidas en los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª de la ley 35/2006, a la pensión pública de jubilación que perciben los antiguos empleados de Telefónica, debe diferenciarse la parte de la pensión pública de jubilación que corresponde a aportaciones a la Mutualidad ITP realizadas con anterioridad y con posterioridad al 1-1-1979, puesto que la posibilidad de reducción al 25%  de la pensión solo puede ser aplicable cuando las aportaciones no pudieron ser objeto de reducción o minoración en la base imponible.

Consecuentemente, no resulta aplicable lo previsto en la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 35/2006 de 28-11 del IRPF, a la parte de la pensión pública de jubilación que perciben de la Seguridad Social los antiguos empleados de Telefónica SA, por las aportaciones realizadas con posterioridad al 1-1-1979 hasta el 1-1-1992 (fecha de su integración en la Seguridad Social) pues haciéndose estas aportaciones a Institución Telefónica de Previsión por sus trabajadores con carácter sustitutorio del Régimen General de la Seguridad Social para cubrir contingencias de muerte, jubilación e incapacidad de los empleados de la compañía, sí fueron objeto de minoración o deducción en la base imposible del Impuesto sobre su renta personal, desde 1-1-1979, teniendo en cuenta la legislación vigente en cada momento (Ley 44/1978, Ley 18/1991, Ley 40/1998).

En cambio, la parte de la pensión que pueda corresponder a aportaciones anteriores al 1-1-1979, sí tiene derecho a la aplicación de las previsiones de los apartados 2 y 3 porque las aportaciones no eran deducibles, según la legislación vigente en el momento. En este caso, una vez acreditada por el interesado la fecha en que comenzó a hacer aportaciones a la ITP y el período por el que las estuvo haciendo, si no se pudiera acreditarse la cuantía concreta de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, se integrará como rendimientos del trabajo solo el 75% de la parte correspondiente de la pensión>>.

Todo ello sin que, a tenor de lo expuesto en dicha resolución, sea necesaria otra prueba que la de las cotizaciones a dicha fecha del 1-1-1979, lo que ni siquiera discute la Administración.

De lo dicho resulta que la controversia se ciñe en determinar si la Disposición Transitoria 2ª resulta (o no) también de aplicación las aportaciones realizadas entre el 1-1-1979 y el 1-1-1992 (y las posteriores), ya que el recurrente discrepa del criterio del TEAC.

La resolución del TEAC realiza un estudio de la legislación tributaria vigente en su respectivo momento y considera que la Ley 44/1978 -art. 19- posibilitaba deducir en la determinación de los rendimientos netos del trabajo, como gasto, las cantidades abonadas a montepíos laborales y mutualidades obligatorias cuando den amparo, entre otros, al riesgo de muerte.

Redacción semejante (con matices) tenían la Ley 48/1985, la Ley 18/1991 y la Ley 40/1998.

Tal y como resulta de esta normativa y del criterio de la DGT lo relevante es que esta posibilidad de deducir las aportaciones había existido (posibilidad legal) siendo indiferente que se hubiese ejercitado o no.

Como se indicó, el recurrente, sin desconocer esta normativa, sostiene que no resulta de aplicación dado que los trabajadores de Telefónica, al ser contratados, se hacían asegurados de Metrópolis S.A., compañía de seguros, con la que la empresa había concertado un seguro colectivo que cubría la contingencia de supervivencia (capital a percibir a la jubilación) y también cubría el riesgo de muerte.

De este hecho deduce que las aportaciones al ITP nunca pudieron ser objeto de deducción ya que el ITP no cubría el riesgo de fallecimiento, que estaba cubierto con la póliza con Metrópolis.

Lo que acontece es que la existencia de esta póliza de seguros no presupone que las aportaciones hechas al ITP se habían hecho al margen de la contingencia de fallecimiento, que seguían cubiertas por la Mutualidad (y complementadas por la póliza de seguros).

La ITP nació en el año 1944 como mutualidad de previsión social perteneciente al sistema de Previsión Social Obligatorio, y en el año 1978 se le reconoció el carácter de Entidad Gestora de la Seguridad Social.

Dado que lo relevante son las aportaciones posteriores al 1-1-.1979, lo importante es determinar qué contingencias cubría el ITP desde el año 1978.

De acuerdo con el Real Decreto 1879/1978 la ITP estaba obligada a otorgar -como mínimo- las prestaciones incluidas en la acción protectora obligatoria de la Seguridad Social y entre estas está la pensión por jubilación o muerte o supervivencia (así resulta de la Orden de 13-2-.1967 y del Decreto 1646/1972), por lo que la aportación hecha por la empresa/trabajador a la ITP desde el año 1979 cubría el riesgo de muerte (en los términos del art. 19 de la Ley 44/1978 ), lo que posibilitaba la correspondiente deducción de la declaración del IRPF.

El propio recurrente reconoce que el reglamento de la ITP cubría dichas previsiones, y aunque pretende que no son equiparables a lo exigido en el art. 19 de la Ley 44/1978 -muerte- entendemos que esto no es así, dado que el artículo no pretendía añadir mayores previsiones que las generales de la Seguridad Social, sino que hacía referencia a la situación precedente al Real Decreto 1879/1978: las mutuas solo cubrían -obligatoriamente- las contingencias profesionales.

Lo dicho obliga a rechazar esta pretensión del recurrente, a lo que hay que añadir que, aunque se pudiera compartir su tesis sobre la cobertura por fallecimiento aún tendríamos un problema de prueba al que es de aplicación el artículo 105.1 LGT. Y ello porque el hecho de que no se han deducido aquellas cuotas en el IRPF habría de ser acreditado por quien reclama. Más exactamente: no se trata de la prueba de un hecho negativo, sino la que es necesaria para acreditar el nacimiento del derecho a la aplicación de la Disposición Transitoria 2ª de la Ley.

Y, en lo que se refiere al período 1991 hasta el 2011, dado que el 1/1992 la ITP se integró en el régimen general de la Seguridad Social, las aportaciones que se realizan por el seguro colectivo son exclusivas de la compañía, y las que puedan hacer los trabajadores son voluntarias y en este concepto no pueden ser objeto de deducción, ni se pueden equiparar a aportaciones a una Mutualidad, que es lo que requiere la Disposición Transitoria 2ª de la Ley del Impuesto.

Por lo tanto, también rechazamos la demanda en este punto>>.

<<(. . .) restaría solamente definir si la cotización del contribuyente con anterioridad a 1/1/1979 habría de seguir el criterio de proporcionalidad de años naturales o el de días cotizados, siendo este último el que se acepta por la AEAT en sus últimas resoluciones, bien entendido que a efectos del cálculo del porcentaje de la incidencia de lo cotizado a la ITP en el total de la pensión de jubilación habrá de referirse al total de días cotizados y no solo a los días cotizados que son precisos para generar el derecho a la pensión de jubilación, pues son los días efectivamente cotizados los que se deben tomar en consideración ya que otra conclusión supondría vaciar de contenido, a los efectos fiscales que nos ocupan, en términos de la DT 2ª de la Ley del Impuesto.

Porcentaje que consideramos correcto dado que no es de aplicación el artículo 163 del RDL 1/1994 ya que no estamos determinando la cuantía de la pensión de jubilación, sino una cuestión estrictamente fiscal, que es la aplicación de la referida DT; y a estos efectos es coherente que, para determinar su aplicación, por lo expuesto, se tomen en cuenta el total de días efectivamente cotizados en relación con el período desde el ingreso en la ITP hasta el 31.12.1978 (...)>>.