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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 25-02-2014


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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 25-02-2014 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (PARCIALMENTE FAVORABLE)

Recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Luis Enrique contra la resolución del TEAR de Madrid de 27-9-2011, que desestimó la reclamación deducida contra liquidación provisional relativa al IRPF, ejercicio 2008; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada por su Abogacía.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del TEAR de Madrid de 27-9-2011, que desestimó la reclamación deducida por el actor contra el acuerdo de la Agencia Tributaria de 2-3-2010, que había desestimado el recurso de reposición planteado contra liquidación provisional relativa al IRPF, ejercicio 2008.

Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.- El actor presentó declaración del IRPF, ejercicio 2008, consignando la cantidad de 45.632,13 € en concepto de rendimientos íntegros dinerarios del trabajo, resultando una cuota diferencial a devolver de 150,48 €.

2.- La Administración no admitió el resultado de la citada declaración y practicó liquidación provisional fijando el aludido rendimiento íntegro del trabajo en 80.632,13 €, computando una reducción de 14.000 €, resultando una deuda tributaria de 8.086,20 € (7.955,43 € de cuota y 130,77 € de intereses de demora). Esta liquidación contiene la siguiente motivación:

- Se modifica la base imponible general en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a y del 17 al 19 de la Ley del Impuesto. Se incluyen los rendimientos de trabajo, incluida la reducción del 40%, obtenidos por el declarante de Empleados de Telefónica de España Fondo (35.000 €, retención 14.000 €).

- De conformidad con lo dispuesto en el principio procedimental consagrado por el art. 105 de la Ley 50/2003 General Tributaria

"en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". En este caso la entidad "Empleados de Telefónica de España fondo", declara que el titular ha percibido en el ejercicio unos rendimientos "no exentos" que ascienden a 35.000,00 €, no quedando acreditado, con la documentación aportada, que los citados ingresos no tengan que ser declarados."

El contribuyente interpuso recurso de reposición contra la indicada liquidación, recurso que fue desestimado por acuerdo de la Agencia Tributaria de 2-3-2010, con la siguiente argumentación:

"Las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos V1292-08, V1293-08 y V2203-08, según las cuales y en base a lo dispuesto en el Art. 17.2.a.3ª de la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF, así como en su disposición transitoria 12ª, las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, independientemente de la procedencia de las aportaciones, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del IRPF"

4.- El citado acuerdo ha sido confirmado por la resolución del TEAR de Madrid de 27-9-2011, aquí recurrida.

El actor solicita en la demanda la anulación de la resolución recurrida así como el reconocimiento de la exención total del importe percibido del Fondo de Pensiones de Empleados de Telefónica correspondiente a los derechos reconocidos por la compañía Telefónica por servicios anteriores a 1992, que asciende a 5.824.192 pts., es decir, 35.004,10 €, aunque limitada en este caso a 35.000 €, con devolución del importe de la liquidación (8.086,20 €) más intereses de demora. De forma subsidiaria, reclama que se descuente de los derechos reconocidos por servicios pasados las cantidades minoradas en las declaraciones del IRPF, ejercicios 1966 a 1992, por los conceptos de Seguro Colectivo e Institución Telefónica de Previsión.

Alega el recurrente, que el 1-2-1966 ingresó en la compañía Telefónica, causando alta en el Seguro Colectivo y en la ITP, entidad sustitutoria de la Seguridad Social, si bien como consecuencia de la disolución de la ITP la compañía efectuó una reestructuración profunda de la previsión social de sus empleados y en julio de 1992 le reconoció como aportación inicial en el Plan de Pensiones unos derechos consolidados por periodos pasados que ascendían a 35.004,10 €.

Añade que en la autoliquidación del ejercicio 2008 del IRPF consideró exenta la cantidad de 35.000 € al tener su causa en la prestación satisfecha por el Fondo de Pensiones de Empleados de Telefónica y corresponder dicho importe a los derechos reconocidos en julio de 1992 por servicios pasados, pues por su origen y procedencia, unido a que no se permitió la deducción en la base imponible del IRPF como aportación a planes de pensiones, no debe tributar al cobrarlo como prestación del plan de pensiones, ya que lo hizo en su día y, de lo contrario, se produciría una doble tributación.

Realiza seguidamente el recurrente un análisis histórico de la previsión social de la compañía Telefónica, destacando que en el año 1943 se suscribió una póliza de Seguro Colectivo con la entidad Metrópolis, póliza que se cambió en 1977 y que fue sustituida en 1983 por tres pólizas de seguros (supervivencia, muerte y accidentes), creándose a partir de esa fecha un fondo interno en el que Telefónica actuaba como entidad de seguros, descontando en la nómina de los empleados las contribuciones de los mismos a las primas del seguro colectivo, primas que siempre se imputaron a los empleados a efectos del IRPF.

A partir del día 1-1-1992 los colectivos que formaban parte de la ITP se integraron en el Régimen General de la Seguridad Social, lo que implicó una revisión profunda del sistema de previsión social y la creación de un Plan de Pensiones. Así, a los que eran trabajadores antes del día 1-7-1992 y que se acogieron a dicho Plan, se les reconoció, en sustitución del seguro colectivo de supervivencia, unos derechos económicos por servicios pasados, que se ingresaron en el aludido Plan de Pensiones.

La resolución impugnada no ha tenido en cuenta las particularidades de la previsión social de Telefónica ni el origen de los fondos ni los descuentos en nómina, señalando que en la Instrucción nº 55 de Telefónica, de junio de 1984, consta que la prima del seguro colectivo de muerte/vida se descontaba mensualmente en nómina a los empleados y que la compañía bonificaba el 50% de dicha prima.

A continuación, el demandante aduce que la sentencia de la AN de 1-2-2007 ha definido la naturaleza jurídicotributaria de los derechos reconocidos por servicios pasados, invocando también las sentencias del TSJ de Aragón de 29-4 y 9-11-2011 y del TSJ del País Vasco de 10-6 y 28-10-2011, así como la dictada por el TS de 9-5-2008, todas las cuales, a su juicio, conducen a considerar exentos de tributación los derechos consolidados por servicios pasados reconocidos por Telefónica en 1992.

Esta Sección ya se ha pronunciado sobre una cuestión similar en la sentencia de 12-6-2013.

Por tanto, los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica obligan a reiterar ahora los argumentos y conclusiones de dicha sentencia, con las necesarias adaptaciones a las circunstancias personales del actor y a la normativa aplicable al ejercicio fiscal que nos ocupa (2008).

Así, para resolver la cuestión debatida hay que partir de la doctrina que ha establecido el TS en diversas sentencias, pudiendo señalarse entre las últimas la de fecha 9-5-2008, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, en la que se afirma lo siguiente:

"Sobre el tema debatido se viene pronunciando esta Sala, entre otras, en sus sentencias de 27-7-2002, 16-9-2002, 2-10-2002, 12-7-2003, 7-4-2004, 1-6-2004, 11-4-2005, 20-2-2006, 6-3-2006, 7-3-2006, 2-10-2006 y 10-10-2006, a favor de la tesis que propugna el recurrente. En la última citada se señala que:

"podemos en definitiva abordar el juicio contradictorio entre las tesis contrapuestas, que hemos de resolver a

favor de la tesis de la parte recurrente, puesto que la retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado, y no, como se ha considerado por la Administración, como una renta irregular de trabajo personal.

Recordemos las tajantes apreciaciones probatorias que se contienen en las sentencias contradictorias, en contraste con la indefinición a que llegó la recurrida.

Resultaba aplicable, en consecuencia, el art. 48.1.i) de la Ley 18/1991, a cuyo tenor:

"cuando la alteración del valor del patrimonio proceda[...] de contratos de seguros de vida o invalidez, conjunta o separadamente, con capital diferido, el incremento o disminución patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre la cantidad que se perciba y el importe de las primas satisfechas, sin perjuicio de lo previsto en los artículos 9, apartado uno, letra e ) y 37, apartado uno, número 3, letra f) de esta Ley ."

Teniendo en cuenta que el actor ha acreditado con la aportación de las nóminas desde enero de 1973 a julio de 1992 que le fueron practicados descuentos en concepto de "cuota del seguro colectivo", conforme a la doctrina del Tribunal Supremo es evidente que esas aportaciones deben considerarse como primas correspondientes al contrato de seguro, deducibles por tanto de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada y recibir el capital asegurado.

A una conclusión similar, precisamente amparándose en la doctrina fijada por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, ya se llegó por el propio TEAR de Madrid en la resolución dictada el 24-2-2011 en la que estimó la reclamación económico administrativa que fue examinada en la sentencia de esta Sala de fecha 23-4-2013.

En el caso analizado en este recurso, es aplicable la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF, que en el art. 17.2.a).5ª considera, en todo caso, rendimientos del trabajo:

"5ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional 1ª del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones , y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador."

Por tanto, sólo pueden considerarse rendimientos de trabajo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, lo que supone que los importes descontados en nómina por ese concepto no son rendimientos del trabajo, contrariamente a lo que sostiene por la Administración.

Sin embargo, en las nóminas aportadas con la demanda se aprecia que a continuación del importe que se descuenta por "cuota del seguro colectivo", aparece una cantidad que se resta en concepto de "compensación cuota simple seguro colectivo", que representa el 50% del importe previamente descontado por idéntico concepto (salvo en el año 1973, en el que el reintegro es inferior a dicho porcentaje), lo que pone de manifiesto que el importe real descontado al trabajador viene a ser, con excepción del citado año, la mitad de la cantidad que figura en el concepto "cuota seguro colectivo".

El recurrente pretende en la demanda que se tenga en cuenta el importe total, es decir, sin restar el 50% compensado, pero ello sólo sería posible si constara acreditado que el citado 50% que se resta de la reducción es imputado fiscalmente al trabajador, recayendo sobre el recurrente la carga de la prueba conforme a lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, pero los documentos aportados a las actuaciones no justifican que las cantidades compensadas se hayan imputado fiscalmente al trabajador. Además, el examen de las nóminas evidencia que el tipo de gravamen del IRPF se aplica sobre el 50% de la mencionada cuota y no sobre el otro 50% que es reintegrado por la empleadora al trabajador.

De lo razonado se infiere que las aportaciones realizadas por el trabajador no son todos los descuentos efectuados en las nóminas desde enero de 1973 hasta junio de 1992, que el recurrente cuantifica en 749.504,93 pts., ya que esa cantidad debe minorarse con los reintegros llevados a cabo por la empresa, que fueron del 50% durante todos esos años, salvo en el ejercicio 1973, en que el porcentaje fue inferior (la cuota mensual era de 405 pts. y el reintegro de 147,50 pts., de acuerdo con los datos que figuran en las nóminas de ese año).

En consecuencia, el 50% de los descuentos efectuados desde enero de 1974 a junio de 1992 asciende a 372.322,46 pts. (50% de 744.644,93 pts.), mientras que en el año 1973 el descuento total de 4.860 pts. fue compensado con 1.770 pts., de modo que la aportación real del trabajador en ese ejercicio fue de 3.090 pts.

Por tanto, el total de las aportaciones realizadas por el recurrente ha sido de 375.412,46 pts. (372.322,46 + 3.090), equivalentes a 2.256,27 €, cantidad que no tiene el carácter de rendimiento del trabajo.

Por ello, constituye rendimiento del trabajo el exceso sobre esa cantidad y hasta el importe total reconocido a 1-7-1992 en concepto de derechos consolidados por servicios pasados, que asciende a 35.004,10 € (5.824.192 pesetas), a tenor del certificado que figura en el expediente administrativo, si bien esa cantidad ha sido limitada a 35.000,00 €, admitida por el actor y no cuestionada por la Administración. En definitiva, el importe del rendimiento del trabajo queda fijado en 32.743,73 € (35.000,00 - 2.256,27).

A pesar de lo reclamado en el escrito de demanda, ese importe no puede ser minorado con las aportaciones del recurrente a la ITP, ya que esa mutualidad de previsión social actuó hasta su disolución en sustitución de la Seguridad Social, cuyas prestaciones eran distintas a las del seguro colectivo y a las del posterior Plan de Pensiones, motivo por el cual las cotizaciones satisfechas a la ITP no guardan relación con el seguro colectivo ni con las cuotas descontadas por ese concepto, únicas que pueden ser reducidas para fijar la cuantía del rendimiento que nos ocupa.

Y el importe del aludido rendimiento no goza de la exención tributaria solicitada por la parte actora, que no está prevista en norma alguna.

Además, de acuerdo con la Disposición Transitoria 11ª.2 de la Ley 35/2006, del IRPF (régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos), es de aplicación al caso el régimen fiscal vigente a 31-12-2006.

Ese régimen fiscal, conforme a la reseñada sentencia de esta Sección de 12-6-2013, está regulado en el art. 94 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3 , que aprobó el texto refundido de la Ley del IRPF, que en su apartado 2.b) declara aplicable una reducción del 75% para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que reglamentariamente se determinen, siendo también aplicable ese mismo porcentaje al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

Por tanto, debe aplicarse una reducción del 75 % sobre el importe del rendimiento no exento, es decir, sobre 32.743,73 € .

Por último, en relación con las sentencias que invocan ambas partes de diversos TSJ, hay que señalar que no constituyen jurisprudencia y que carecen de eficacia vinculante para esta Sala.

FALLO

Se estima parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Luis Enrique contra la resolución del TEAR de Madrid de 27-9-2011, que desestimó la reclamación deducida contra liquidación provisional relativa al IRPF, ejercicio 2008, anulando la resolución recurrida así como la liquidación provisional de la que trae causa, actos que dejamos sin efecto con devolución al actor de la cantidad satisfecha en virtud de la liquidación provisional de la que trae causa más el interés de demora desde la fecha del ingreso, sin perjuicio de que la Agencia Tributaria practique nueva liquidación en la que, en relación con el importe controvertido de 35.000 €, admita la exención de 2.256,27 € e incluya como rendimiento del trabajo la cantidad de 32.743,73 €, sobre la que debe aplicar una reducción del 75%, rechazando las restantes pretensiones deducidas en el escrito de demanda.

VER SENTENCIA

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VER OTRAS SENTENCIAS SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES

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