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SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 29-10-2015 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (FAVORABLE) Recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª Melisa, contra la resolución de 22-3-2013 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa presentada. Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado. ANTECEDENTES DE HECHO Dª Melisa interpuso recurso contencioso administrativo ante este Tribunal contra el acto antes mencionado, suplicando la anulación del acto recurrido y que se declare su derecho a que en su declaración del ejercicio 2006 la liquidación del capital del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica gestionado por Fonditel se realice en la forma que señala en su suplico. La Administración General del Estado pide la desestimación del presente recurso. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- El recurrente impugna la resolución de 22-3-2013 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de autoliquidación, dictada por la Administración de la AEAT de Guzmán el Bueno, en relación con el IRPF, ejercicio 2006, cuantía 7.362,10 €. SEGUNDO.- La recurrente había presentado en su día la autoliquidación por el IRPF del ejercicio 2006 con un resultado de importe a ingresar de 8.670,84 €, solicita en su demanda que se anule la resolución impugnada y se declare que la liquidación de las obligaciones tributarias de la recurrente, derivadas de la percepción en el ejercicio del IRPF 2006 de la cantidad de 64.065,92 € correspondientes al Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica, se realice de la siguiente manera: a) 24.968,74 € exentos por haber sido previamente objeto de imputación fiscal. b) 15.640,50 € como rendimientos del trabajo en los términos previstos en los arts. 16.2.a.5 ª y 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF , aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3. c) Los restantes 23.456,69 € de la forma en que habían sido liquidados, es decir, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a.3 ª) y 17.2.b) del Texto Refundido de la Ley del IRPF. Y alternativamente, de siguiente forma: 1) 222,37 € exentos, por haber sido previamente objeto de imputación fiscal. 2) 24.746,37 € como rendimientos del trabajo en los términos previstos en los arts. 16.2.a.5 ª y 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3. 3) Los restantes 39.097,18 €, de la forma en que habían sido liquidados, es decir, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a.3 ª) y 17.2.b) del Texto Refundido de la Ley del IRPF. Alega, como fundamento de su pretensión, la improcedente tributación de la totalidad de los importes recibidos del Plan de Pensiones de acuerdo con lo previsto en el art. 17.2.a) 3ª de la Ley 35/2006, que el problema tiene su origen en el tránsito de un sistema (el del seguro colectivo con imputación de primas al reclamante) a otro (el correspondiente al Plan de Pensiones), en un supuesto específico, y en el reconocimiento de derechos consolidados por derechos pasados financiados con fondos imputados previamente al trabajador, cuyos efectos fiscales no estaban previstos en la Ley 8/1987, el Real Decreto 1307/1988 ni tampoco en la Ley 18/1991, entonces en vigor. Telefónica tenía suscritas con la compañía de seguros Metrópolis dos pólizas colectivas en beneficio de sus trabajadores, una de ellas de muerte e invalidez y otra de supervivencia a la edad de 65 años. Para su cobertura, se descontaba a los trabajadores de su salario (una vez sujetas tales cantidades a retención y tributación) y a los jubilados de su pensión, el importe de las cuotas necesarias, tal y como ya se ha acreditado. El 31-12-1982, Telefónica rescató dichas pólizas de seguro de supervivencia, cesando desde ese momento el abono de primas a la compañía asegurada, fijándose el importe de los capitales asegurados hasta dicho rescate, a fin de garantizar las reservas técnicas necesarias para su abono, en el momento de la producción del riesgo asegurado. La reiterada jurisprudencia que ya ha analizado estos hechos ha concluido que Telefónica asumió "de hecho" la función de entidad aseguradora de la cobertura de supervivencia de sus trabajadores y pensionistas, quienes en concepto de primas satisfacían parte de las cuotas del seguro colectivo, que fiscalmente les eran imputadas en ese momento. Considera el recurrente que del importe percibido de 64.065,92 €, en forma de capital, deben diferenciarse tres partes en función del origen de las aportaciones (según los criterios establecidos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del País Vasco): a) los 24.968,74 €, que corresponden a la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados, deben estar exentos de tributación por haber sido previamente objeto de imputación fiscal. b) Los restantes 15.640,50 €, que se corresponden con los rendimientos generados por la dotación inicial aportada como derechos por servicios pasados, que considera debe tributar como rendimiento del trabajo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 16.2.a)5ª del Texto Refundido de la Ley del IRPF, y dado que las prestaciones percibidas lo han sido en forma de capital, procede la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF (Disposición Transitoria 11ª de la Ley 35/2006), y en este caso, como todas las primas pagadas han sido satisfechas con una antelación superior a 5 años con respecto a la fecha de rescate, la reducción a aplicar será del 75% sobre las prestaciones sometidas a tributación, lo que supone un importe de 11.730,37 €. c) El resto de la prestación que tiene su origen en las aportaciones al Plan de Pensiones en sentido estricto, de la que no se solicita rectificación, cuyo importe es de 23.456,69 €, que se beneficiaron de las reducciones en la base imponible y que deberá, ahora, estar sometida a tributación de acuerdo con lo previsto en el artículo 16.2.a)3ª, del Texto Refundido de la Ley del IRPF (Disposición Transitoria 12ª de la Ley 35/2006). Como el rescate ha sido en forma de capital se aplicará la reducción establecida en el artículo 17.2.b) del citado Texto Refundido del IRPF sobre el citado importe (40%), resultando una cantidad de 9.382,67 €. Cita la sentencia del TSJ del País Vasco, de 10-6-2011, entre otras. CUARTO.- Como ya se ha señalado por esta Sala en las sentencias de 12-6-2013, 12-2-2014, 25-2-2014 y 28-4-2015, ha de tenerse en cuenta la doctrina fijada por el TS en varias sentencias, pudiendo citarse, entre otras, las de 5-3-2007, 12-3-2007, 20-3-2007, 8-10-2007 y 21-1-2008, dictadas en recursos de casación para unificación de doctrina, que anulan sentencias de esta Sala y Sección dictadas en los años 2002, 2003 y 2004. Pudiendo señalarse entre las últimas sentencias del TS sobre la cuestión debatida, la de 9-5-2008, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, en la que respecto de una sentencia del TSJ de Andalucía, determina lo siguiente: Sobre el tema debatido se viene pronunciando esta Sala, entre otras, en sus sentencias de 27-7-2002, 16-9-2002, 2-10-2002, 12-7-2003, 7-4-2004, 1-6-2004, 11-4-2005, 20-2-2006, 6-3-2006, 7-3-2006, 2-10-2006 y 10-10-2006, a favor de la tesis que propugna el recurrente. En la última citada se señala que: "podemos en definitiva abordar el juicio contradictorio entre las tesis contrapuestas, que hemos de resolver a favor de la tesis de la parte recurrente, puesto que la retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado, y no, como se ha considerado por la Administración, como una renta irregular de trabajo personal. Recordemos las tajantes apreciaciones probatorias que se contienen en las sentencias contradictorias, en contraste con la indefinición a que llegó la recurrida. Debemos añadir, por ello, que el Fondo de Pensiones constituido por Telefónica lo fue en 1992, y aunque el ejercicio a que se refieren las actuaciones es el de 1995, en la sentencia recurrida no se acredita suficientemente que haya habido aportaciones de Telefónica para el pago de las primas, lo cual determina que, en aras del mantenimiento de la unidad de doctrina, haya de rechazarse la tesis de la Administración, no pudiendo considerarse que la cantidad percibida deba atribuirse a dos conceptos diferentes, a saber, el rescate de un seguro de supervivencia y lo derivado del Fondo aludido. Resultaba aplicable, en consecuencia, el art. 48.1.i) de la Ley 18/1991, a cuyo tenor: "cuando la alteración del valor del patrimonio proceda[...] de contratos de seguros de vida o invalidez, conjunta o separadamente, con capital diferido, el incremento o disminución patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre la cantidad que se perciba y el importe de las primas satisfechas, sin perjuicio de lo previsto en los artículos 9, apartado uno, letra e) y 37, apartado uno, número 3, letra f) de esta Ley". Pues bien, de acuerdo con la doctrina fijada por el TS, y partiendo de que en el presente caso se ha acreditado por la recurrente mediante la aportación de parte de las nóminas, correspondientes a los meses de enero y diciembre de 1976, enero y diciembre de 1977, enero y diciembre de 1978, enero y diciembre de 1979, enero y diciembre de 1980, enero y diciembre de 1981, enero y diciembre de 1982, enero y diciembre de 1983, enero y diciembre de 1984, enero y diciembre de 1985, julio y diciembre de 1986, enero y diciembre de 1987 y enero y julio de 1988, que en las mismas se practicaron reducciones en concepto de "Cuota Seguro Colectivo", lo que evidencia, como manifiesta el TS que la retención practicada en la nómina demuestra, sin lugar a dudas, que las cantidades entregadas como consecuencia del seguro colectivo, deben considerarse como primas correspondientes a dicho contrato, deducibles de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, al haber alcanzado el reclamante la edad pactada, y recibir el capital asegurado. A una conclusión similar, precisamente amparándose en la doctrina fijada por el TS, ya se llegó por el propio TEAR de Madrid en la resolución dictada el 24-2-2011 en la que estimó la reclamación económico administrativa que fue examinada en la sentencia de esta Sala dictada el 23-4-2013 en el recurso contencioso administrativo número 435/2011. En el caso analizado en este recurso, es aplicable el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del IRPF, según el cual en su art. 16.2.a).5 º que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: «5ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional 1ª del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador». Por tanto, sólo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, pueden considerarse rendimientos del trabajo, lo que supone que los importes descontados en las nóminas no pueden considerarse rendimientos del trabajo, contrariamente a lo argumentado por la Administración. Sin embargo (ojo), en las nóminas se aprecia que junto al importe que se descuenta, aparece una cantidad que se resta en concepto de "Compensación Cuota Simple Seguro Colectivo" que viene a ser el 50% del importe descuento por el mismo concepto, lo que evidencia que el importe real descontado al trabajador es el 50% del valor consignado en el concepto de "Cuota Seguro Colectivo". La recurrente en la demanda pretende que se tenga en cuenta como cantidad exenta el importe total de las cuotas del seguro colectivo, es decir, sin la resta del 50%, pero ello sólo sería posible si constara acreditado en alguna forma que el citado 50% que se resta de la reducción es imputado fiscalmente al trabajador, recayendo en el recurrente la carga de la prueba conforme a lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley General Tributaria, pero de los documentos aportados no resulta que el 50% que es reducido de la aportación del trabajador al Seguro Colectivo haya sido imputado fiscalmente al propio trabajador. Debiendo tener en cuenta que como se aprecia en las nóminas, el tipo de descuento en concepto de I.R.P.F. que se aplica en cada una de ellas se calcula sobre el 50%, de tal manera que la deducción practicada en las nóminas lo es tan sólo sobre el importe del 50%, pues el otro 50% le es reintegrado por la empleadora, por lo que no queda probado mediante las nóminas que se practicara la imputación fiscal por el importe alegado por la recurrente. En todo caso, debe hacerse referencia que solo se aportan las nóminas antes referidas), sin que se hayan aportado el resto de las nóminas con lo que resulta imposible calcular la cantidad total anual del importe deducido en concepto de seguro colectivo, cantidad que resultaría exenta de tributación, por lo que el 50% deberá calcularse únicamente respecto de las cuotas de seguro colectivo deducidas que se acreditan con la aportación de las nóminas en la demanda y esa es la cantidad que resultaría exenta de tributación. De lo expresado se deduce que el importe que ha de ser considerado como aportación efectuada por el trabajador constituye la suma de la totalidad de los descuentos efectuados en las nóminas portadas en este recurso, pero restado el 50%, y por tanto, dicho importe no puede ser considerado como rendimiento del trabajo y sólo el exceso sobre la cifra que resulte hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial, aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados, debe estar exenta de tributación por haber sido previamente objeto de imputación fiscal, pero sobre dicho importe, se debe tener en cuenta que el art. 94 del citado Real Decreto Legislativo 3/2004, regula los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos procedentes de contratos de seguro y en su apartado 2 establece lo siguiente: «(...) A los rendimientos derivados de las prestaciones percibidas en forma de capital, establecidas en el artículo 16.2.a).5.ª de esta ley cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a los rendimientos derivados de percepciones en forma de capital de los contratos de seguro a que se refiere el artículo 23.3 de esta ley , les resultarán de aplicación los siguientes porcentajes de reducción: a) El 40 por ciento, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez a las que no resulte de aplicación lo previsto en el párrafo b) siguiente. b) El 75 por ciento para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que reglamentariamente se determinen. Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan. c) Reglamentariamente podrán establecerse fórmulas simplificadas para la aplicación de las reducciones a las que se refieren los párrafos a) y b) anteriores». Por tanto, de acuerdo con el precepto citado, en el presente caso supone que ha de aplicarse el 75% de porcentajes de reducción, como manifiesta el recurrente, ya que el mismo es aplicable en virtud de la Disposición transitoria 11ª de la Ley 35/2006 que regula el régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones y que determina: «2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1-1-2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20-1-2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31-12-2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31-12-2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha». Si bien esa reducción no puede calcularse sobre todo el importe pretendido por la actora sino solo, sino sobre el exceso de la cifra que resulte de calcular el 50% de las cantidades deducidas por cuotas de seguro colectivo, según las nóminas aportadas con la demanda, hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por servicios pasados. En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo del que trae causa, declarando el derecho de la recurrente a la devolución del importe resultante de efectuar el cálculo más arriba establecido. En todo caso y en cuanto a las alegaciones de la parte actora en torno a las sentencias que citan de varios Tribunales Superiores de Justicia, hay que señalar que dichas sentencias no vinculan a esta Sala. QUINTO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad. FALLO Estimamos Parcialmente el presente recurso Dª Melisa contra la resolución de 22-3-2013 del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo por el que se desestimó la solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por el IRPF, ejercicio 2006, que se anula por no ajustarse al ordenamiento jurídico, así como el acuerdo del que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la devolución del importe resultante según lo especificado en el Fundamento Cuarto de esta sentencia, desestimando el resto de las pretensiones de la demanda. Sin costas. VER SENTENCIA http://www.lapirenaicadigital.es/SITIO/SENTENCIATSJMADRID291020152.pdf VER OTRAS SENTENCIAS SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES |
