"La Disposición Transitoria 2ª de la LIRPF establece que las prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones, realizadas con anterioridad a 1-1-1979, hayan sido objeto de minoración al menos en parte en la base imponible, deberán integrarse en la base imponible del impuesto en concepto de rendimientos del trabajo.

La integración se hará en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones realizadas a la mutualidad que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del impuesto de acuerdo con la legislación vigente en cada momento y, por tanto, hayan tributado previamente.

Si no pudiera acreditarse la cuantía de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, se integrará el 75% de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas.

Considerando que Telefónica tenía la ITP como Entidad Sustitutoria de la Seguridad Social, es decir los trabajadores en activo cotizaban a esa entidad y una vez jubilados percibían a través de la misma su pensión de jubilación.

Por Acuerdo del Consejo de Ministros de 27-12-1991 se integró en el Régimen General de la Seguridad Social la ITP con efectos de 1-1-1992. Dicha integración supuso que ITP queda liberada del pago de prestaciones y futuro reconocimiento de las mismas por los importes de las pensiones ya causadas o que en el futuro se devenguen siendo asumidas por el Régimen General de la Seguridad Social.

En virtud de los Acuerdos de Previsión Social de 1992, incorporados al CºCº de Telefónica de España, Sociedad Anónima 1993-1995, aprobado por Resolución de 20 de julio de 1994, la compañía Telefónica se comprometió a abonar a aquellos empleados que tuvieran reconocida una pensión en la ITP, la diferencia en cómputo anual entre la pensión que les acreditara el INSS y la que recibían de la ITP, renunciando los interesados a cuantos derechos pudieran ostentar derivados del Reglamento de la extinta ITP.

Posteriormente, el pago de esa cantidad fue asumido por la compañía de seguros Antares S.A., creada por Telefónica para exteriorizar el pago que antes realizaba directamente la empresa.

Por otra parte, el Ministerio de Trabajo y Seguridad Social, mediante resolución de la Dirección General de Planificación y Ordenación Económica de la Seguridad Social, determinó la aportación a realizar a favor de la Tesorería General de la Seguridad Social por la ITP.

A este respecto procede indicar que el indicado régimen transitorio previsto en la disposición transitoria segunda es aplicable, exclusivamente a las mutualidades de previsión social. Las mutualidades de previsión social son entidades aseguradoras que ejercen una modalidad aseguradora de carácter voluntario complementaria al sistema de Seguridad Social obligatoria, cuya regulación legal se encuentra en los artículos 64 y ss. del texto refundido de la Ley de ordenación y supervisión de los seguros privados, aprobado el Real Decreto 6/2004, de 29-10. En la denominación de estas entidades debe figurar necesariamente la indicación de "Mutualidad de previsión social", requisito que no se cumple en el presente caso.

De todo ello resulta que ni las cantidades percibidas del INSS ni de Antares S.A. pueden ser consideradas como prestaciones por jubilación derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social. En el primer caso, porque se trata de una pensión percibida del régimen público de la Seguridad Social. Y en el segundo porque se trata de una póliza de seguro colectivo que Telefónica S.A. ha suscrito con la entidad Antares S.A. para cumplir la exigencia de exteriorización del compromiso de pensiones asumido por la empresa con respecto al colectivo de pasivos de la extinta ITP, compromiso que se concreta en el pago de un complemento de pensión pública de la Seguridad Social. En consecuencia, las prestaciones percibidas se considerarán, en todo caso, rendimientos del trabajo, sin que les resulte aplicable el régimen transitorio establecido, exclusivamente, para las mutualidades de previsión social.

Por otra parte, la Disposición Transitoria 2ª establece que se integrará el 75% de las prestaciones de jubilación percibidas si no pudiera acreditarse la cuantía de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible.

En relación con este punto hay que señalar que las aportaciones realizadas por los trabajadores con anterioridad a la integración de ITP en el Régimen General de la Seguridad Social fueron objeto de minoración ya que constituían cotizaciones a dicha mutualidad en su condición de entidad sustitutoria de la Seguridad Social.

Con posterioridad a dicha integración, debemos distinguir:

Primero, los trabajadores pudieron adherirse a un Plan de Pensiones, creado por los acuerdos de previsión social, que se regirá por la normativa específica de los planes de pensiones.

Segundo, los trabajadores pudieron optar por mantener la prestación por supervivencia. Se trata de un seguro colectivo de capital diferido que instrumenta compromisos por pensiones. La prima de seguro se abona exclusivamente por la empresa, sin que sea objeto de imputación fiscal y no otorga derecho de rescate a los asegurados. No figura descuento en la nómina de los trabajadores por este concepto.

En ambos casos, los trabajadores mantienen su Seguro Colectivo de Riesgo. Éste es un seguro de vida y accidentes, de duración temporal anual renovable. Puesto que se trata de un seguro anual renovable, no podrán descontarse las cantidades satisfechas al seguro por la empresa y por el trabajador.

Por tanto, en ninguno de los supuestos se produce una aportación por parte del trabajador a una mutualidad de previsión social por lo que no han podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible."

Disposición Transitoria 2ª. Régimen transitorio aplicable a las mutualidades de previsión social

"1. Las prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones, realizadas con anterioridad a 1-1-1979, hayan sido objeto de minoración al menos en parte en la base imponible, deberán integrarse en la base imponible del impuesto en concepto de rendimientos del trabajo.

2. La integración se hará en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones realizadas a la mutualidad que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del impuesto de acuerdo con la legislación vigente en cada momento y, por tanto, hayan tributado previamente.

3. Si no pudiera acreditarse la cuantía de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, se integrará el 75% de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas."

"Para determinar si resultan aplicables las previsiones contenidas en los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª de la ley 35/2006, a la pensión pública de jubilación que perciben los antiguos empleados de Telefónica, debe diferenciarse la parte de la pensión pública de jubilación que corresponde a aportaciones a la Mutualidad ITP realizadas con anterioridad y con posterioridad al 1-1-1979."(....)

"La resolución del TEAC, se refiere a la citada de 5-7-2017, realiza un estudio de la legislación tributaria vigente en su respectivo momento y considera que la Ley 44/1978 -art. 19- posibilitaba deducir en la determinación de los rendimientos netos del trabajo, como gasto, las cantidades abonadas a montepíos laborales y mutualidades obligatorias cuando den amparo, entre otros, al riesgo de muerte. Redacción semejante (con matices) tenían la Ley 48/1985, la Ley 18/1991 y la Ley 40/1998.

Tal y como resulta de esta normativa y del criterio de la DGT lo relevante es que esta posibilidad legal de deducir las aportaciones había existido siendo indiferente que se hubiese ejercitado o no.

Como se indicó, el recurrente, sin desconocer esta normativa, sostiene que no resulta de aplicación dado que los trabajadores de Telefónica, al ser contratados, se hacían asegurados de Metrópolis, S.A., con la que la empresa había concertado un seguro colectivo que cubría la contingencia de supervivencia (capital a percibir a la jubilación) y también cubría el riesgo de muerte.

De este hecho deduce que las aportaciones al ITP nunca pudieron ser objeto de deducción, ya que el ITP no cubría el riesgo de fallecimiento, que estaba cubierto con la póliza con Metrópolis.

Lo que acontece es que la existencia de esta póliza de seguros no presupone que las aportaciones hechas al ITP se habían hecho al margen de la contingencia de fallecimiento, que seguían cubiertas por la Mutualidad (y complementadas por la póliza de seguros).

La ITP nació en el año 1944 como mutualidad de previsión social perteneciente al sistema de Previsión Social Obligatorio, y en el año 1978 se le reconoció el carácter de Entidad Gestora de la Seguridad Social.

Dado que lo relevante son las aportaciones posteriores al 1-1-1979, lo importante es determinar qué contingencias cubría el ITP desde el año 1978.

De acuerdo con el RD 1879/1978 a ITP estaba obligada a otorgar -como mínimo- las prestaciones incluidas en la acción protectora obligatoria de la Seguridad Social y entre estas está la pensión por jubilación o muerte o supervivencia (así resulta de la Orden de 13-2-1967 y del Decreto 1646/1972), por lo que la aportación hecha por la empresa/trabajador a la ITP desde el año 1979 cubría el riesgo de muerte (en los términos del art. 19 de la Ley 44/1978), lo que posibilitaba la correspondiente deducción de la declaración del IRPF."

"Respecto de falta de acreditación de las aportaciones a la mutualidad, o que estas fueran objeto o no de rebaja en la base imponible, tampoco podemos compartir el criterio del Abogado del Estado. Como indica la Sentencia del TSJ de Cataluña de 18-09-2007:

"La doctrina más actual, que sostiene que en un procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos [arts. 111.1 b) y 109.1.I LGT/1963]. Es a la Administración a la que compete averiguar la verdad material, más allá de la que presenta el contribuyente, y debiendo desplegar al efecto todos los medios a su alcance, medios absolutamente exorbitantes, declarando en tal sentido la sentencia del TSJ de La Rioja de 09-07-1996 (que dada la posición de la Administración, es lógico que sobre ella recaiga la carga de la prueba, pues si es una parte interesada, pero que goza de prerrogativas inherentes al régimen administrativo para decidir por sí los conflictos que se planteen con alguno de los sujetos que con ella se relacionan, debe utilizar tales prerrogativas, no sólo en orden a la decisión, sino también en orden a la instrucción del procedimiento".

En el presente caso, y a pesar de las amplias posibilidades con las que cuenta la Administración, en especial, el examen de sus archivos, esta se limitó a una actitud pasiva, negando la suficiencia de la documentación aportada, aunque sin rebatirla con ninguna otra, ni mediar requerimiento a las empresas (Endesa o Mapfre) para que colaboraran en la determinación de la verdad material.

Este hecho, junto con el dato de que los convenios colectivos de Endesa imponían la contribución obligatoria del trabajador a la Mutualidad (y el recurrente fue trabajador desde el año 1957 hasta el año en que se produjo la contingencia), son determinantes para compartir la conclusión de la Sentencia del TSJ de Castilla-León de 02-06-2008:

"... Entiende la Administración que corresponde al recurrente acreditar que las aportaciones no fueron objeto de reducción o disminución de la base imponible, por el principio general de carga de la prueba contenido en el art. 105 de la LGT 58/2003, máxime cuando tenemos una declaración presentada por el recurrente que hace prueba, salvo prueba en contrario, según el art. 108 de la misma ley.

Sin embargo, olvida la Administración que el apartado 3 de la Disposición Transitoria 3ª de la ley, está excusando la prueba que pretende la Administración, pues expresamente dice:

"Si no pudiera acreditarse la cuantía de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, se integrará el 75 por 100 de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas".

Resulta así que la transitoria permite la integración de la base imponible en la medida en que queden acreditadas todas las cantidades que se hayan aportado, y que no pudieron ser reducidas de la base imponible, pero para el caso de que no se puedan acreditar tales extremos, se prevé la integración de las cantidades percibidas en un 75%. Ello supone que se traslada a la Administración la carga de la prueba de acreditar que no procede ese porcentaje de integración sino mayor".