"Así las cosas, la razón de ser de la actual Disposición Transitoria 2ª de la Ley 35/2006, antigua Disposición Transitoria 3ª de la Ley 40/1998, tiene como razón de ser la de otorgar la posibilidad de reducción al 75 % de las prestaciones recibidas de Mutualidades de Previsión Social, a todas aquellas prestaciones percibidas por mutualistas o beneficiarios cuyas cuotas no pudieron ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, lo que puede producirse por 2 causas, que no concurren en los supuestos analizados:

- Porque en el momento en que se realizaron dichas aportaciones o se pagaron las cuotas, no era posible su deducción en la base imponible por no cumplir alguno de los requisitos establecidos en la legislación. Por ejemplo, bajo la legislación de 1991, por no tratarse de una Mutualidad obligatoria que amparase, entre otros, el riesgo de muerte.

- Porque en el momento en que se realizaron dichas aportaciones o se pagaron las cuotas, no era posible su deducción en la base imponible por no estar todavía instaurado el sistema de diferimiento en la tributación. Tal es el caso de las aportaciones realizadas con anterioridad a 1979, año en que entró en vigor el IRPF.

En definitiva, en los casos que dan lugar a la presente unificación de criterio, resultarían aplicables las previsiones contenidas en los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª de la ley 35/2006, a la pensión pública de jubilación que perciben los antiguos empleados de Telefónica en los siguientes términos:

Hay que diferenciar la parte de la pensión pública de jubilación que corresponde a aportaciones a la Mutualidad ITP realizadas con anterioridad y con posterioridad al 1-1-1979, puesto que la posibilidad de reducción al 75 % de la pensión sólo puede ser aplicable cuando las aportaciones no pudieron ser objeto de reducción o minoración en la base imponible.

Consecuentemente, no resulta aplicable lo previsto en la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 35/2006 de 28-11 del IRPF, a la parte de la pensión pública de jubilación que perciben de la Seguridad Social los antiguos empleados de Telefónica y que corresponde a las aportaciones realizadas con posterioridad al 1-1-1979 hasta el 1-1-1992 (fecha de su integración en la Seguridad Social) pues haciéndose estas aportaciones a ITP por sus trabajadores con carácter sustitutorio del Régimen General de la Seguridad Social para cubrir contingencias de muerte, jubilación e incapacidad de los empleados de la compañía, sí pudieron ser objeto de minoración o deducción en la base imponible del Impuesto sobre su renta personal, desde 1-1-1979, teniendo en cuenta la legislación vigente en cada momento (Ley 44/1978, Ley 18/1991, Ley 40/1998).

En cambio, la parte de la pensión que proporcionalmente pueda corresponder a aportaciones anteriores al 1-1-1979, sí tiene derecho a la aplicación de las previsiones de los apartados 2 y 3 porque las aportaciones no eran deducibles según la legislación vigente en el momento. En este caso, una vez acreditada por el interesado la fecha en que comenzó a hacer aportaciones a la ITP y el periodo durante el cual las estuvo haciendo, si no se pudiera acreditar la cuantía concreta de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, se integrará como rendimientos del trabajo sólo el 75 % de la parte proporcional de la pensión. En conclusión, para determinar si resultan aplicables las previsiones contenidas en los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 35/2006, a la pensión pública de jubilación que perciben los antiguos empleados de Telefónica, debe diferenciarse la parte de la pensión pública de jubilación que corresponde a aportaciones a la Mutualidad ITP realizadas con anterioridad y con posterioridad al 1-1-1979, puesto que la posibilidad de reducción al 75 % de la pensión sólo puede ser aplicable cuando las aportaciones no pudieron ser objeto de reducción o minoración en la base imponible."

"Para determinar si resultan aplicables las previsiones contenidas en los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª de la ley 35/2006, a la pensión pública de jubilación que perciben los antiguos empleados de Telefónica, debe diferenciarse la parte de la pensión pública de jubilación que corresponde a aportaciones a la Mutualidad ITP realizadas con anterioridad y con posterioridad al 1-1-1979."

"[...] Determinar si, a la vista de la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF, con relación a los artículos 14 y 31 de la Constitución Española, la reducción de la integración como rendimientos del trabajo en el IRPF de la prestación por jubilación debe extenderse a la totalidad de las cotizaciones efectuadas o, por el contrario, únicamente respecto de aquellas aportaciones que, en su día, no pudieron ser objeto de minoración o reducción. [...]".

"SEGUNDO. Criterio interpretativo de la Sala respecto a la cuestión con interés casacional.

2. La sentencia objeto del presente recurso concluye que lo dispuesto en la Disposición Transitoria 2ª de la Ley del IRPF únicamente resulta aplicable respecto de la parte de la pensión de jubilación que se corresponde con el periodo en que las cotizaciones no pudieron ser minoradas o reducidas en la base imponible del IRPF, esto es, en el caso que nos ocupa, la que corresponde al periodo comprendido entre el 24-11-1971 y el 31-12-1978. En efecto, lo que hace es, mediante la realización de un cálculo proporcional sobre el total de la vida laboral, diferenciar la prestación de jubilación en 2 partes:

- una que se corresponde con el periodo en el que las cotizaciones no minoraron la base imponible (desde el 24-11-1971 hasta el 31-12-1978)

- otra que se corresponde con el periodo en el que las cotizaciones sí minoraron la base imponible (desde el 1-1-1979 hasta el 15-6-2006 -fecha de su jubilación-).

Posteriormente, aplica la Disposición Transitoria 2ª, únicamente, a la parte de la pensión que proporcionalmente se corresponde con el período en el que las cotizaciones no minoraron la base imponible. De esta forma, según la sentencia, los apartados 2 o 3 de la Disposición Transitoria se aplicarían sobre una parte de la prestación por jubilación percibida (la que se corresponde con cotizaciones que no fueron objeto de minoración), aunque la totalidad de la misma derive de un contrato concertado con una mutualidad de previsión social.

(..)

3. Considera la Sala que debe acogerse el criterio de la sentencia de instancia, según el cual la Disposición Transitoria 2ª de la LIRPF solo resulta aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las aportaciones que no fueron objeto de minoración de la base imponible, sin que ello suponga, como se aduce, someter dichas cantidades a una doble tributación, ya que así se desprende del tenor de la Disposición Transitoria 2ª y de la finalidad de la norma, que es evitar que cotizaciones que en su día no fueron objeto de minoración en la base imponible del impuesto porque no pudieron serlo, dado que la legislación vigente no lo permitía, y que, por tanto, tributaron, vuelvan a tributar cuando se percibe la prestación por jubilación.

En efecto, la aplicación de los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª solo resulta procedente respecto de las aportaciones -cotizaciones- que en su día no pudieron ser objeto de minoración o reducción por impedirlo la legislación vigente en dicho periodo. Por el contrario, no cabe reducción de la integración como rendimientos del trabajo en el IRPF de la prestación por jubilación en el caso de las cotizaciones que sí pudieron ser objeto de minoración en la base imponible, es decir, de la parte de pensión que se corresponde con aportaciones que en su día fueron reducidas o minoradas.

Esta interpretación, a juicio de la Sala, es la que se desprende de los términos de la Disposición Transitoria 2ª de la LIRPF examinada, de tal forma que la parte de la pensión que proporcionalmente pueda corresponder con aportaciones anteriores al 1-1-1979, sí tiene derecho a la aplicación de las previsiones de los apartados 2 y 3 de la Disposición Transitoria 2ª porque tales aportaciones no eran deducibles conforme a la legislación vigente en dicho período, pero las posteriores al 1-1-1979 hasta el 1-1-1992 (fecha de su integración en la Seguridad Social), no les resulta aplicable lo previsto en la disposición transitoria, pues haciéndose estas aportaciones a la ITP por sus trabajadores con carácter sustitutorio del Régimen General de la Seguridad Social para cubrir contingencias de muerte, jubilación e incapacidad de los empleados de la compañía, sí fueron objeto de minoración o deducción en la base imposible del impuesto sobre su renta personal desde el 1-1-1979, conforme a la legislación entonces vigente.

A tenor de lo expuesto, y en la línea de la sentencia impugnada, lo que deriva de la interrelación de los dos primeros apartados de la Disposición Transitoria 2ª es que si toda la prestación por jubilación proviene de aportaciones que sí pudieron ser minoradas o reducidas en la base imponible del impuesto, la prestación se integra en su totalidad en la base imponible como rendimientos del trabajo; mientras que si la prestación por jubilación trae causa tanto de aportaciones que fueron reducidas o minoradas como de otras que no lo fueron, la integración se efectúa en la medida en que la prestación exceda de las aportaciones no minoradas, es decir, hay reducción de la integración de la prestación en la parte que se corresponde con cuotas que no fueron minoradas o reducidas, justamente porque éstas ya tributaron; por el contrario, si toda la prestación se corresponde con aportaciones que no pudieron ser minoradas ni reducidas en la base imponible, no procede la integración de la prestación en la base imponible del impuesto como rendimientos del trabajo.

Asimismo, tal y como recoge la sentencia impugnada, al no constar la cuantía concreta de las aportaciones a la ITP que no pudieron ser objeto de reducción o minoración en la base imponible, la reducción a aplicar sobre la proporción de la pensión será del 25 %, conforme dispone el apartado 3 de la citada disposición transitoria."

OJO

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