 |
|
|
|
|
|
SENTENCIA DEL TSJ DEL PAIS VASCO DE 19-12-2023 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL SEGURO DE SUPERVIVENCIA (PARCIALMENTE FAVORABLE Y MUY INTERESANTE) Recurso seguido por el procedimiento ordinario (Migración), en el que se impugna la Resolución de 25-11-2021 del Tribunal Económico-Administrativo Foral (TEAF) de Bizkaia que desestimó la reclamación contra la liquidación provisional del IRPF del ejercicio 2016. Son partes en dicho recurso: - Demandante: D. Jerónimo. - Demandada: Diputación Foral de Bizkaia. I.- ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- D. Jerónimo interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 25-11-2021 del TEAF de Bizkaia que desestimó la reclamación contra la liquidación provisional del IRPF del ejercicio 2016. SEGUNDO.- En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia. TERCERO.- En el escrito de contestación, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la parte actora. CUARTO.- Se fijó como cuantía del presente recurso la de 7.044,73 euros. QUINTO.- El demandante solicitó la suspensión del procedimiento, a la que dio su conformidad la representación de la demandada. Se acordó suspender el curso de los autos durante 60 días, dejando su reanudación a la solicitud de cualquiera de las partes. SEXTO.- El demandante solicitó el 9-10-2023 la reanudación del procedimiento, una vez resueltos 2 recursos de casación autonómicos, cuya admisión había motivado la solicitud de suspensión. II.- FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra la Resolución de 25-11-2021 del TEAF de Bizkaia que desestimó la reclamación interpuesta por D. Jerónimo contra la liquidación provisional NUM001 del IRPF del ejercicio 2016. El recurrente por su condición de empleado de Telefónica fue beneficiario de la póliza "Seguros de vida y pensión Antares". Cumplidos los 65 años, percibió en un único pago, en forma de capital la prestación generada por el mencionado seguro de vida: 82.777, 95 €; suma con cargo a la cual la empresa practicó la retención de 24.005, 61 € a cuenta del IRPF. En la autoliquidación del IRPF-2016 el recurrente declaró el 60 % de la prestación reseñada en el anterior, esto es, 49.666, 77 €, y el importe también reseñado de la retención a cuenta de ese tributo; resultando a ingresar la suma de 7.044,73 euros. Con fecha 17-05-2021 el recurrente solicitó la rectificación de la autoliquidación del IRPF-2016 para la exención del 75% de la prestación abonada por Antares S.A. Incoado el procedimiento de revisión de autoliquidaciones y liquidaciones provisionales, el Servicio de Tributos Directos desestimó la solicitud de rectificación presentada por el contribuyente: “En el año 1992 se constituyó en la empresa, con los fondos del seguro de supervivencia (con origen en el año 1982) un plan de pensiones de empleo. La adhesión al mismo fue optativa para los trabajadores y para los que no se adhirieron al mismo, lo cual es su caso, se pactó que la contingencia de supervivencia quedaría cubierta a través del fondo interno con cargo exclusivo a Telefónica; fondo que no es titularidad de los trabajadores, que son beneficiarios del mismo. Este fondo en el año 2002 se externalizó y supuso la formalización de una póliza de seguro de vida con la compañía de seguros Antares. De acuerdo con dicho seguro, expresamente figura "La prima será por cuenta de la tomadora del seguro", y "La prima del mismo no será objeto de imputación fiscal a los asegurados". Por todo ello, y de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 18.6.a) y 19.2) de la Norma Foral 13/2013 del IRPF, procede la integración del 60% de la prestación percibida en forma de capital tal y como se consideró en la liquidación respecto a la cual se solicita la rectificación". SEGUNDO.- El recurrente pretende la integración del 25% del rendimiento de trabajo percibido de "Seguros de Vida y Pensiones Antares" , en la base imponible del IRPF de 2016, en aplicación del artículo 19.2 c) de la Norma Foral 13/2013; subsidiariamente, la integración del 25 % de la prestación proporcional a las primas abonadas con anterioridad a 1992, en relación al total de las pagadas durante la vida laboral, y tributación del 60% de la suma restante; también en aplicación del mismo precepto de la Norma Foral del IRPF de Bizkaia; con el reintegro de la cuota indebidamente pagada y de los intereses devengados desde la fecha de su ingreso. Y funda dicha pretensiones en los siguientes motivos: 1.- El efecto de cosa juzgada material producido por la sentencia TSJ del País Vasco de 27-02-2019 2.- Los antecedentes y evolución de las prestaciones sociales ofrecidas por Telefónica a sus trabajadores. 3.- Las primas del seguro pagadas por la empresa fueron imputadas al trabajador hasta el año 1992 en que se creó el Plan de Pensiones de Telefónica, según acreditan las nóminas aportadas, anteriores y posteriores a 1983; y declaró la precitada sentencia, con la consecuencia de la tributación del 25% de la prestación, de conformidad con el artículo 19.2 c) de la NF del IRPF; ídem, la sentencia TSJ del País Vasco de 17-02-2022. 4.- La Administración corre con la carga de probar la imputación fiscal de las cantidades inicialmente aportadas a los planes de pensiones. Se citan sentencias de distintos Tribunales Superiores de Justicia- 5.- La vulneración del principio de seguridad jurídica: la solicitud de rectificación presentada por el recurrente y otros contribuyentes se ajustó al criterio de exención estimado por la sentencia primeramente citada del TSJ del País Vasco; también sostenido en sentencias posteriores de otros Tribunales. TERCERO.- La demandada se opuso a la estimación del recurso por los siguientes motivos: 1.- La aplicación del régimen fiscal previsto para los contratos de seguros que instrumentan planes de pensiones, conforme a la disposición adicional 1ª del texto refundido de la Ley de los planes y fondos de pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/ 2002 de 29-11. 2.- En el caso del recurrente, las primas pagadas por la empresa no han sido imputadas como retribución en especie al trabajador, beneficiario de la prestación, con lo cual a este rendimiento solo puede aplicarse, como máximo, la reducción del 40%; esto es, para el caso de las primeas asociadas al seguro hayan sido satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciba la prestación, de conformidad con el artículo 19.2 de la Norma Foral 13/2013 de 5-12; 3.- El contribuyente corre con la carga de probar la imputación fiscal de las aportaciones (primas) realizadas por la empresa al Plan, ya que tal supuesto constituye una excepción a la regla de tributación del 100% del rendimiento. Y, según la demandada, el recurrente no ha cumplido con dicha carga, ya que ni ha aportado las nóminas en la vía previa al proceso, tal como alega esa parte ni ha propuesto otras pruebas a su alcance (testifical o documental de la empresa o de la entidad de seguros) para acreditar ese hecho. Además, según la misma parte, las sumas descontadas en nómina a los empleados de Telefónica a partir de 1983 con relación al mencionado seguro colectivo, no incluían el riesgo de supervivencia que pasó a ser abonado íntegramente por la compañía con cargo al fondo interno. (OJO) 4.- La sentencia TSJ del País Vasco de 27-02-2019 no tiene el efecto de cosa juzgada material en este proceso, ya que no hay identidad de sujetos, actos y ejercicios fiscales entre ambos procesos; además, el criterio expuesto en la precitada respecto al porcentaje de integración de las sumas percibidas por las aportaciones posteriores a julio de 1992, fue modificado en la sentencia dictada por la misma Sección el 02-02-2022. CUARTO.- La sentencia TSJ del País Vasco de 27-02-2019 dictada por esta Sala no tiene en este proceso el efecto de cosa juzgada prejudicial alegado por el recurrente, ya que tal efecto no puede asociarse, sin más, a la identidad de las cuestiones controvertidas en aquel procedimiento y en el presente. La sentencia del TS de 27-04-2006 plasma la doctrina de este tribunal acerca del principio de cosa juzgada en su Fundamento Tercero. "El principio o eficacia de cosa juzgada material -que es a la que se refiere el recurso de casación en interés de ley interpuesto-, se produce, según la jurisprudencia de esta sala, cuando la cuestión o asunto suscitado en un proceso ha sido definitivamente enjuiciado y resuelto en otro anterior por la resolución judicial en él recaída. Tal manifestación de la cosa juzgada atiende de manera especial a la seguridad jurídica, evitando que la discusión jurídica se prolongue indefinidamente mediante la iniciación de nuevos procesos sobre lo que ha sido ya definido o determinado por la jurisdicción, y, al mismo tiempo, que se produzcan resoluciones o sentencias contradictorias. La cosa juzgada material produce una doble vinculación: - de una parte, negativa o excluyente, obligando al órgano judicial a declarar inadmisible el proceso cuando advierte que el objeto de este coincide o es jurídicamente idéntico a lo resuelto en sentencia firme en un proceso anterior - de otra, positiva o prejudicial, por la que, si el segundo proceso es solo parcialmente idéntico a lo decidido en el primero, la decisión de aquel no podrá, sin embargo, contradecir lo definitivamente resuelto en este. Dicho, en otros términos, el órgano judicial del proceso posterior, en el caso de que formen parte de su thema decidendi cuestiones ya decididas en sentencia firme anterior deberá atenerse al contenido de dicha sentencia, sin contradecir lo dispuesto en ella, sino tomándola como punto de partida....". En otro caso, por la misma razón de identidad entre los respectivos temas litigiosos podría predicarse el mismo efecto de cualquier otra sentencia resolutoria de la misma cuestión, pero en sentido desfavorable al pretendido por la parte recurrente. Y ha sido la contradicción entre sentencias de esta misma Sala la que ha motivado los recursos de casación "autonómica" a cuya resolución se ha supeditado la del presente. QUINTO.- La sentencia de 01-02-2022 de la Sección Especial de Casación de esta Sala en el recurso de casación "autonómica" interpuesto por la Diputación Foral de Bizkaia contra la sentencia dictada por esta Sección el 17-02-2022 resolvió la contradicción entre esa sentencia (ídem, la sentencia de 27-02-2019, invocada por el recurrente con efecto de cosa juzgada material) y la sentencia de 02-02-2022, respecto al porcentaje (si del 25% o del 60%) de integración de la prestación de jubilación cobrada por el recurrente en la base del IRPF. Reproducimos los fundamentos de la precitada sentencia casacional Marco normativo de aplicación y objeto de interpretación. La sentencia impugnada, al igual que la sentencia de 27-02-2019, así como la de 02-02-2022 parten del hecho de que las prestaciones percibidas en forma de capital correspondientes a aportaciones al seguro colectivo efectuadas con posterioridad a julio de 1992 no fueron imputadas como rendimiento a efectos del IRPF, premisa fáctica que no cabe cuestionar en el presente momento procesal. Siendo ello así, la cuestión que se suscita es de naturaleza estrictamente jurídica y tal y como resolvió el auto de admisión del recurso, escriba en determinar si, partiendo de que las aportaciones al seguro colectivo efectuadas con posterioridad a julio de 1992 no fueron imputadas como retribuciones ni rendimientos a efectos del IRPF, las prestaciones en forma de capital percibidas han de imputarse a efectos de la declaración del IRPF de 2018 al 25%, tal y como resuelve la sentencia impugnada o al 60% tal y como postula la Diputación Foral de Bizkaia, todo ello en aplicación del artículo 19.2.c) de la Norma foral 13/2013, de 5 de diciembre, del siguiente tenor literal: Artículo 19. Rendimiento íntegro del trabajo. 1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: c) En el caso de rendimientos derivados de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones: En el caso de prestaciones por jubilación: - El 60%, cuando correspondan a primas satisfechas con más 2 años de antelación a la fecha en que se perciban. - El 25%, cuando correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban. Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan. En el caso de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el 60%: - Cuando se trate de prestaciones de invalidez. - Cuando correspondan a primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban. Las prestaciones, cuando se perciban en forma de renta y las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, se computarán en su totalidad. La cuantía de los rendimientos a que se refieren las letras b) y c) de este apartado sobre los que se aplicarán los porcentajes de integración inferiores al 100% no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el citado importe se integrará al 100%. Interpretación del art. 19.2.c) de la Norma Foral 13/2013, de 5-12 y aplicación al caso controvertido. El apartado c) del art. 19.2 de la Norma Foral 13/2013, de 5-12 contempla 2 situaciones diferentes. - La primera, la de las prestaciones recibidas en forma de capital procedentes de los contratos de seguro colectivos "cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas", supuesto en el cual, y por lo que se refiere a las prestaciones por jubilación, como es el caso, prevé que: 1. se imputen al 60% las que correspondan a primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban 2. se imputen al 25% cuando correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban. Puesto que partimos de la premisa fáctica de que las aportaciones efectuadas con posterioridad a julio de 1992 no fueron imputadas como retribución al recurrente, es claro que no resulta de aplicación al caso. - De otro lado el apartado c) del artículo 19.2 contempla el caso de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos, cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, supuesto en el cual establece la imputación al 60% cuando correspondan a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban. Dicho apartado resulta claramente aplicable a supuesto de autos dado que, como se ha reiterado, las aportaciones al seguro colectivo del recurrente realizadas con posterioridad a julio de 1992 no fueron imputadas, luego las prestaciones que percibió en forma de capital en el ejercicio 2018 se deben imputar al 60%, tal y como postula la Diputación Foral de Bizkaia. Esta la interpretación correcta del precepto, por ser la que se ajusta a su tenor literal, y además por ser la que se ajusta al espíritu y finalidad del precepto, que grava de forma menos onerosa las prestaciones derivadas de aportaciones imputadas por las que tributó en su momento cuando las primas fueron satisfechas con más de 5 años de antigüedad, y de forma más onerosa cuando las primas no fueron imputadas, supuesto en el que no establece distinciones según que las primas fueran con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban o con más de 5 años, como sí diferencia en el primer supuesto de prestaciones derivadas de primas no imputadas. Resta por decir, que la sentencia impugnada sigue el criterio mantenido por la sentencia 27-02-2019, que concluye que las prestaciones que derivan de aportaciones no imputadas se imputan al 25, pero lo hace transcribiendo parcialmente el artículo19.2.c) en la parte relativa a las aportaciones que fueron objeto de imputación, siendo así que el supuesto de hecho era el de aportaciones que no habían sido objeto de imputación, error del que la misma Sección, aun integrada por un miembro distinto, en la sentencia de 02-02-2022 en su fundamento jurídico séptimo, apartándose expresamente del criterio establecido en la anterior sentencia respecto de las prestaciones que se corresponden con aportaciones efectuadas con posterioridad a julio de 1992, concluyendo que deben imputarse al 60 %, criterio que esta Sala de casación considera correcto. (¡QUE COMPLICADO ES TODO¡) Respuesta a la cuestión que presenta interés casacional. La respuesta es que, partiendo del hecho de que las aportaciones efectuadas por el recurrente al seguro colectivo con posterioridad al mes de julio de 1992 no le fueron imputadas como retribución, las prestaciones que percibió en forma de capital en el ejercicio 2018 se imputan al 60% de conformidad con lo dispuesto por el artículo 19.2.c) de la Norma Foral 13/2013, de 5-12 del IRPF del territorio histórico de Bizkaia. Como consecuencia de lo razonado procede la estimación del recurso de casación, la anulación de la sentencia recurrida, exclusivamente en cuanto dispone integrar al 25% las prestaciones percibidas por el recurrente que deriven de las aportaciones efectuadas con posterioridad al mes de julio de 1992, que habrán de integrarse al 60%. La misma cuestión fue resuelta por la sentencia de 22-02-2023 de la misma Sección Especial en el recurso de casación autonómica, interpuesto por el contribuyente contra la sentencia de 02-02-2022, antes aludida como fundamento del recurso de casación "autonómica". SEXTO.- La aplicación de la doctrina de casación "autonómica" recogida en las sentencias citadas en el anterior comporta la estimación de la pretensión subsidiaria del recurrente; esto es: - la integración del 25% de la prestación devengada en proporción a las primas abonadas con anterioridad al mes de Julio de 1992 - la integración del 60% del importe del mismo rendimiento, correspondiente a las primas abonadas con posterioridad. FALLO Estimando, parcialmente, el recurso contencioso-administrativo presentado por D. Jerónimo contra la Resolución de 25-11-2021 del TEAF de Bizkaia que desestimó la reclamación, interpuesta contra la liquidación provisional del IRPF del ejercicio 2016, anulamos los actos recurridos, condenando a la Administración demandada a practicar nueva liquidación provisional del IRPF del ejercicio 2018 con los porcentajes de integración de la prestación de supervivencia cobrada por el recurrente en la base imponible, señalados en el fundamento sexto. Contra esta resolución cabe interponer Recurso de Casación ante el TS y/o ante el TSJ del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de 30 días, contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución. OJO La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada solo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que el mismo contuviera y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda. Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes. VER SENTENCIA: https://www.poderjudicial.es/search/AN/openDocument/6f0a54db54e05bb1a0a8778d75e36f0d/20240506 |
