 |
|
|
|
|
|
SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 15-03-2024 SOBRE TRIBUTACIÓN DEL PLAN DE PENSIONES (DESFAVORABLE PERO MUY INTERESANTE) Recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Rómulo contra la Resolución del TEAR de Madrid, de 23-3-2022, desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra el acuerdo de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT que desestimó la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones en relación con el IRPF correspondiente a los ejercicios 2015 a 2018, por importe indeterminado. Ha sido parte el Abogado del Estado. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO. La parte actora formaliza la demanda y suplica que se dicte sentencia por la que: a) Se anule y deje sin efecto la resolución del TEAR de Madrid de 23-3-2022, y ordene a la Administración que practique nueva liquidación para el ejercicio 2018 de acuerdo con el criterio que tiene establecido el Tribunal, es decir reconociendo la exención del 50% de las cuotas acreditadas del Seguro Colectivo y a la diferencia sobre los derechos pasados se aplique a los mismos como rendimientos de trabajo la reducción del 75% establecida en la Ley de IRPF (Disposición Transitoria 11ª). Si bien la cuantía de dicha reducción debe limitarse a lo percibido como prestación de capital en dicho ejercicio por importe de 56.911,85 € b) Consecuentemente que se proceda a la rectificación de la declaración de IRPF del ejercicio 2.018 y a la devolución de los ingresos indebidos, junto con sus intereses de demora, así como la preceptiva condena en costas si se opusiera a esta demanda la parte contraria. SEGUNDO. La Administración demandada suplica que se dicte sentencia desestimando el recurso con imposición de costas a la parte actora. La cuantía del recurso se fijó en 8.536,77 euros. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO. Actuaciones impugnadas. En el presente recurso se impugna la Resolución del TEAR de Madrid de 23-3-2022, desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra el acuerdo de la Oficina de Madrid de la AEAT que desestimó la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones del IRPF correspondiente a los ejercicios 2015 a 2018, y, naturalmente ese último acuerdo. a) El Acuerdo de AEAT de Madrid, originariamente impugnado, rechazó acumuladamente la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones de IRPF de los ejercicios 2015 a 2018 presentadas por el interesado, que pretendía el reconocimiento del derecho a la no tributación por los derechos reconocidos por servicios pasados por Telefónica al 1-7-1992 por importe de 62.587,07 euros y, por lo tanto, la devolución de los ingresos indebidos. Según este acuerdo: "vista la información obrante en la Administración, el contribuyente no tributaría por el importe rescatado que se corresponda con las aportaciones realizadas al Plan, esto es por un importe de 19.087,39 euros, importe que ya ha sido rescatado desde que empezó a percibir cantidades desde su jubilación o prejubilación. En concreto constan recibidas cantidades desde 2007, superándose en mucho la cantidad de 19.087,39 euros, por lo que los importes percibidos en los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018 se corresponden a cantidades sujetas y no exentas, a las que no es posible aplicar reducción alguna al percibirse en forma de renta y no de capital". b) La Resolución del TEAR de Madrid inmediatamente impugnada, desestimó la reclamación efectuada contra el acuerdo anterior. Considera que: Conforme a la doctrina del TS, las aportaciones realizadas en concepto de 'cuota del seguro colectivo' deben considerarse como primas correspondientes al contrato de seguro, deducibles por tanto de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, una vez alcanzada por el interesado la edad pactada y recibir el capital asegurado. En el caso ahora analizado es de aplicación la Ley 35/2006 de 28-11 del IRPF, que en el artículo 17.2.a).5ª [...]. "Por tanto, sólo pueden considerarse rendimientos del trabajo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, para lo cual, a tenor del artículo 105.1 de la Ley 58/2003, el interesado viene obligado a justificar los importes efectivamente descontados por ese concepto en sus nóminas.[...] La parte actora ha acreditado un descuento en concepto de 'cuota del seguro colectivo', de acuerdo con la documentación obrante en el expediente administrativo, siendo esa aportación la única que no tiene el carácter de rendimiento del trabajo. Así pues, constituye rendimiento del trabajo el exceso sobre esa cantidad y hasta el importe total reconocido a 1-7/1992 en concepto de derechos consolidados por servicios pasados, de manera que el importe del rendimiento del trabajo no goza de exención tributaria al no estar prevista en norma alguna. Ese importe no puede ser minorado con las aportaciones del reclamante a la ITP toda vez que esa mutualidad de previsión social actuó hasta su disolución en sustitución de la Seguridad Social, cuyas prestaciones eran distintas a las del seguro colectivo y a las del posterior Plan de Pensiones, motivo por el cual las cotizaciones satisfechas a la ITP no guardan relación con el seguro colectivo. Además, de acuerdo con la Disposición transitoria 11ª.2 de la Ley 35/2006, del IRPF (régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos) es de aplicación al caso el Real Decreto Legislativo 3/2004, que establece en su artículo 94 diversos porcentajes de reducción aplicables a los rendimientos procedentes de contratos de seguro y que se mantiene subsistente a partir del 1-1-2007 por virtud de la Disposición Transitoria 11ª de la Ley 35/2006. [...] Este Tribunal viene aplicando el criterio de admitir la exención del 50% de las cantidades que han sido objeto de imputación fiscal anteriormente, deducidas por cuotas de seguro colectivo, según las nóminas aportadas (OJO). La cantidad restante (no exenta) hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por "servicios pasados", debe calificarse como rendimiento del trabajo al que procede aplicar una reducción del 75%, con devolución al reclamante de la cantidad resultante más los intereses de demora. Sin embargo, la reducción del 75% sobre el importe del rendimiento no exento se contempla para el caso de que la prestación se perciba en forma de capital (Disposición Transitoria 11ª Ley 35/2006 en relación con el artículo 94 del Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5-3, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del IRPF, pero en este caso, tal y como consta en la documentación aportada por el reclamante, al ser la prestación percibida en forma de renta no procede la reducción alegada. El obligado tributario desde el año 2007 ha percibido cantidades procedentes del Fondo de Pensiones, y, por tanto, no tiene derecho a la aplicación del apartado 2 de la Disposición Transitoria 11ª de la Ley 35/2006. Únicamente están exentas de tributación las cantidades percibidas hasta alcanzar las cantidades inicialmente imputadas al obligado tributario en sus nóminas, pero sin que sea de aplicación la Disposición Transitoria controvertida al exceso sobre dicha cantidad, dado que, como se ha indicado, se percibe en forma de renta. SEGUNDO. Posición de las partes. A) La demanda insiste en la procedencia de la rectificación de su autoliquidación respecto del ejercicio 2018 sobre la base de que la prestación percibida en dicho ejercicio lo fue en forma de capital y está exenta/o tiene la reducción del 75% sobre la cuantía percibida de 56.911,85 € ya que responde a parte del reconocimiento que efectúo Telefónica de los derechos por servicios pasados en julio de 1.992. Tras exponer los antecedentes fácticos del sistema de previsión social de Telefónica, efectúa las siguientes alegaciones: 1ª. De las prestaciones recibidas del Plan de Pensiones deben tener tratamiento de rendimiento del trabajo solo las cantidades que en su día no tuvieron imputación fiscal, pero no las otras, para que no implique doble imposición, siempre que pueda demostrarse que estas cantidades hayan sido aportadas por el trabajador o imputadas por la entidad. 2ª. Cuando no se pudieran acreditar los descuentos en nóminas y al calificarse las prestaciones percibidas del plan de pensiones y relativas a los derechos reconocidos por servicios pasados como rendimientos de trabajo siempre le correspondería la reducción del 75%, de acuerdo con el artículo 16.2 y el artículo 94 del Real Decreto Legislativo 3/2004, en virtud de la Disposición transitoria 11ª de la Ley 35/2006 que regula el régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones. B) Por la Abogacía del Estado se interesa la desestimación del recurso. Insiste en que la prestación se ha percibido como renta y no como capital. TERCERO. Prestaciones del Fondo de Pensiones Fonditel de empleados de Telefónica. Normativa y criterios generales establecidos por la Sala. A) El artículo 17.2 a) 5ª de la Ley 35/2006, de 28-11, del IRPF, considera, en todo caso, rendimientos del trabajo: "5ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial. Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la Disposición Adicional 1ª del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador". Por tanto, sólo los importes que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, pueden considerarse rendimientos del trabajo. Por otra parte, la disposición transitoria 11ª LIRPF, que regula el régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones, establece: "1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1-1-2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y fiscal vigente a 31-12-2006. 2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1-1-2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20-1-2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31-12-2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31-12-2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha. No obstante, los contratos de seguro colectivo que instrumentan la exteriorización de compromisos por pensiones pactadas en convenios colectivos de ámbito supraempresarial bajo la denominación "premios de jubilación" u otras, que consistan en una prestación pagadera por una sola vez en el momento del cese por jubilación, suscritos antes de 31-12-2006, podrán aplicar el régimen fiscal previsto en este apartado 2. 3. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes". Por su parte, el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del IRPF, disponía en su artículo 94.2, bajo el título, "porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos procedentes de contratos de seguro": "2. A los rendimientos derivados de las prestaciones percibidas en forma de capital, establecidas en el artículo 16.2.a).5ª de esta ley cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a los rendimientos derivados de percepciones en forma de capital de los contratos de seguro a que se refiere el artículo 23.3 de esta ley, les resultarán de aplicación los siguientes porcentajes de reducción: a) El 40%, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez a las que no resulte de aplicación lo previsto en el párrafo b) siguiente. b) El 75% para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que reglamentariamente se determinen. Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan. c) Reglamentariamente podrán establecerse fórmulas simplificadas para la aplicación de las reducciones a las que se refieren los párrafos a) y b) anteriores. 3. Las reducciones previstas en este artículo no resultarán de aplicación a estas prestaciones cuando sean percibidas en forma de renta, ni a los rendimientos derivados de percepciones de contratos de seguros de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión y resulte de aplicación la regla especial de imputación temporal prevista en el artículo 14.2.h) de esta ley". El artículo 16.2.a) 5ª de ese mismo Texto Refundido calificaba como rendimientos del trabajo " las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones , y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador". B) De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de que se trata, como regla general, se consideran rendimientos del trabajo y deben ser objeto de integración en la base imponible general del IRPF del perceptor, con el régimen transitorio expuesto. En el caso de los empleados de Telefónica, resulta que, cuando en 1992 Telefónica crea su plan de pensiones, ofreció a sus trabajadores 2 posibilidades: - o bien continuar con su derecho a percibir la prestación de supervivencia establecida en el contrato de seguros celebrado con la Compañía Metrópolis - o bien, integrarse en el plan de pensiones creado. El recurrente, ante esta alternativa, optó por incorporarse al plan de pensiones por lo que se le reconocieron unos derechos por los servicios prestados. (OJO) Según se ha puesto de manifiesto en innumerables sentencias del TS y de esta Sala, Telefónica mantenía con sus empleados determinados compromisos en materia de previsión social, instrumentados a través de la ITP, compañía que estuvo operando hasta 1991, año en el que, en cumplimiento del Acuerdo del Consejo de Ministros de fecha 27-12-1991 se iniciaron los trámites para: 1) la integración de los compromisos asumidos y los fondos correspondientes en el Régimen General de la Seguridad Social 2) proceder a su disolución con liquidación posterior (OJO) Y, por otro lado, la compañía mantenía desde antiguo 2 seguros colectivos con Metrópolis, para la cobertura de una prestación por supervivencia (jubilación), y una prestación por fallecimiento e invalidez. El 31-12-1982, Telefónica procedió a rescatar estos seguros colectivos. Desde ese momento y hasta 1992, fecha de constitución del Plan de Pensiones de Telefónica, la compañía actuó como verdadera aseguradora de estas coberturas, tal y como ha reconocido el TS en conocida y consolidada jurisprudencia. Con el fin de constituir los fondos necesarios para cubrir las prestaciones comprometidas por medio de los anteriores sistemas, la compañía detraía de las nóminas de los empleados mensualmente 2 importes: 1) uno en concepto de aportación a ITP y 2) otro en concepto de "cuota del seguro colectivo". De tal forma que en las nóminas emitidas por Telefónica debía aparecer el descuento de la cuota del Seguro Colectivo. La incorporación al Plan de Pensiones determinaba la renuncia expresa y definitiva del trabajador a la prestación de supervivencia asegurada con la compañía, así como a la parte que resultara necesaria de la cobertura de riesgo (fallecimiento e invalidez absoluta y permanente) hasta el importe de los derechos consolidados reconocidos en su incorporación al Plan de Pensiones. En el Plan de Pensiones asumía el promotor del Plan la realización de determinadas aportaciones al mismo, y sería también obligatoriamente contributivo para el contribuyente. Con independencia de lo anterior, el promotor se obligaba a reconocer una cantidad en concepto de derechos consolidados por servicios pasados para aquellos trabajadores que tuvieran derecho a ello. Mediante Resolución de la Dirección General de Seguros de 18-7-1995, se aprobó el Plan de Reequilibrio del Plan de Pensiones de Empleados de Telefónica, y en ejecución del citado Plan de Reequilibrio les fueron ingresadas a los partícipes, en concepto de derechos consolidados por servicios pasados, las cantidades correspondientes, que se desglosaban en: a) cantidades ingresadas en virtud del Plan de Transferencia de fondos constituidos b) cantidades ingresadas en virtud del Plan de Amortización del déficit. El reconocimiento de estos derechos consolidados por servicios pasados no tuvo efecto fiscal adicional alguno en los empleados. De acuerdo con el criterio mantenido por la Sección 5ª de esta Sala del TSJ de Madrid, en reiteradas resoluciones, entre ellas las sentencias de 07-07-2016, de 08-07-2020, de 02-12-2020, de 02-06-2021 de 15-12-2021, de 22-11-2022 (I) y de 22-11-2022 (II), con base en la doctrina establecida por el TS en la sentencia de 09-05-2008, dictada en Recurso de casación para la unificación de doctrina "las aportaciones realizadas en concepto de "cuota del seguro colectivo" deben considerarse como primas correspondientes al contrato de seguro, deducibles por tanto de la cuota íntegra del impuesto, como una consecuencia derivada de un contrato de seguro de vida, una vez alcanzada por el interesado la edad pactada y recibir el capital asegurado", resultado aplicable el reproducido artículo 17.2.a) 5ª de la Ley 35/2006, del IRPF. De este modo, "las prestaciones por jubilación percibidas del Plan de Pensiones de Telefónica se consideran rendimientos del trabajo en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador, para lo cual, el interesado viene obligado a justificar los importes efectivamente descontados por ese concepto en sus nóminas". En las referidas sentencias, tomando lo dicho en de 07-07-2016, se matiza que: "en las nóminas se aprecia que junto al importe que se descuenta, aparece una cantidad que se resta en concepto de 'Compensación Cuota Simple Seguro Colectivo' que viene a ser el 50% del importe descuento por el mismo concepto, lo que evidencia que el importe real descontado al trabajador es el 50% del valor consignado en el concepto de 'Cuota Seguro Colectivo'". De ahí se extrae que, a menos que se prueba otra cosa "el importe que ha de ser considerado como aportación efectuada por el trabajador constituye la suma de la totalidad de los descuentos efectuados en las nóminas aportadas en este recurso, pero restado el 50%, y, por tanto, dicho importe no puede ser considerado como rendimiento del trabajo." Según viene reconociendo esta Sala y Sección, la cantidad restante (no exenta), hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos por "servicios pasados" se califica como rendimiento del trabajo al que procede aplicar una reducción del 75%, de acuerdo con los artículos 16.2. a) 5ª y 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3. Ha de insistirse en que esa reducción no puede calcularse sobre todo el importe percibido por el interesado, sino solo hasta la suma que se corresponde con la parte rescatada de la dotación inicial aportada por Telefónica en concepto de derechos reconocidos por Telefónica por servicios pasados en 1992. Por tanto, en aplicación de los criterios anteriores, esa Sala y Sección viene a concluir que la tributación por el IRPF de las prestaciones percibidas en forma de capital procedentes de citado fondo se realice de la siguiente forma: 1º) Está exento el 50% de la suma de las "cuotas del Seguro Colectivo" que se acredite en cada caso según las nóminas que se aporten. (OJO) 2º) El exceso de esa cifra hasta la cantidad que corresponda en concepto de "servicio pasados", como rendimientos del trabajo, con una reducción del 75 % en los términos previstos en los artículos 16.2. a) 5ª y 94.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5-3. CUARTO. Posición de la Sala sobre el caso examinado. A) En el caso, pese a que la resolución del TEAR reconoce que "la parte actora ha acreditado un descuento en concepto de 'cuota del seguro colectivo', de acuerdo con la documentación obrante en el expediente administrativo, siendo esa aportación la única que no tiene el carácter de rendimiento del trabajo", no extrae consecuencia alguna de lo anterior por entender que las prestaciones se percibieron en forma de renta. La demanda, aun partiendo de que la prestación correspondiente al ejercicio 2018 fue percibida en forma de capital, prescinde de esta materia y, aunque acompaña un documento de cuantificación de los descuentos por seguro colectivo, no se aportan las nóminas que permitan adverar dicha cifra (OJO), razón por la que tampoco se ha de estimar probado este extremo. B) El TEAR rechaza la reclamación al considerar que la prestación se recibió en forma de renta. De la documentación acompañada a la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones se desprende que el interesado ha venido percibiendo del indicado fondo prestaciones en forma de renta desde el 2007, de forma regular, hasta el 2018 en que, tras recibir una renta de 1.000 euros, percibió una última prestación por importe de 56.911,85 euros. El certificado de Fonditel aportado junto con la demanda indicia que en el ejercicio 2018 se percibió una prestación en forma de capital por importe de 56.911,85 euros, practicándose retenciones por importe de 6.653,00 euros "ingresadas en la Hacienda Pública y declaradas en el modelo 190". Pues bien, aun cuando considerásemos la aplicabilidad de la reducción a esta cifra, por haberse percibido en forma de capital, resulta que el importe de "derechos pasados" se habría superado por las cuantías percibidas en los ejercicios anteriores, como pone de relieve la AEAT, razón por la que no procedería reducción alguna, según se ha indicado. Observamos que existe otro óbice para que prospere la pretensión actora; y es que la aplicación del régimen de la disposición transitoria 11ª quedó limitado, según su apartado 3, "a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes". Procede, en consecuencia, desestimar el recurso. QUINTO. Sobre las costas. No procede imponer las costas causadas en este proceso en atención a las circunstancias concurrentes, como el hecho de que las razones de la resolución inmediatamente impugnada no sean totalmente coincidentes con las dadas por el acuerdo originario que denegó la rectificación de la autoliquidación, y la defectuosa redacción de las normas aplicables, poniendo de manifiesto serias dudas en su aplicación. FALLO Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Rómulo contra las resoluciones administrativas a que hace referencia el Fundamento de Derecho Primero de la presente resolución. Esta sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días, contados desde el siguiente al de su notificación. OJO La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda. Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes. VER SENTENCIA: https://www.poderjudicial.es/search/AN/openDocument/71285353d14d7d28a0a8778d75e36f0d/20240430 |
